Досудове оскарження рішень і дій податківців - актуальна бухгалтерія

Досудове оскарження рішень і дій податківців

Оскарження в судовому порядку актів податкових органів і дій (бездіяльності) їх посадових осіб можливо тільки після проходження адміністративної процедури оскарження. Сергій Розгляну, дійсний державний радник України 3 класу, роз'яснив важливі моменти і останні зміни в порядку досудового розгляду з податківцями, які треба враховувати компаніям.

Сергій Вікторович, які існують форми оскарження рішення податкового органу і дій (бездіяльності) його посадових осіб?

Згідно з податковим законодавством оскарження можливо в двох формах: звичайна скарга (тобто не апеляційна) і апеляційна скарга (ст. 138 НК РФ).

Відмінності між цими формами визначаються предметом оскарження і наслідками подачі.

Апеляційна скарга стосується рішень податкового органу, прийнятих за результатами розгляду матеріалів податкової перевірки. Причому ці рішення (про притягнення (про відмову в залученні) до відповідальності за вчинення податкового правопорушення) на момент подачі скарги не повинні вступити в силу.

Звичайна скарга подається на які вступили в силу акти податкового органу ненормативного характеру, а також на дії або бездіяльність його посадових осіб.

Що спільного в процедурах подачі звичайної та апеляційної скарги?

Останній зобов'язаний протягом трьох днів з дня надходження скарги направити її з усіма матеріалами у вищестоящий податковий орган, приклавши свій висновок. Висновок повинен містити обґрунтовану позицію по кожному доводу заявника з посиланням на наявні документи (їх копії додаються), методологічні листи ФНСУкаіни, МінфінаУкаіни, судову практику.

Які терміни встановлені для подачі скарг?

Перш ніж відповісти на це питання, нагадаю, що за загальним правилом рішення податкового органу вступають в силу з дня їх прийняття. Винятком є ​​рішення про притягнення (про відмову в залученні) до відповідальності за вчинення податкового правопорушення, винесені за результатами податкових перевірок, за умови їх оскарження в апеляційному порядку.

Таким чином, апеляційна скарга може бути подана до дня вступу в силу рішення, що оскаржується (п. 2 ст. 139.1 НК РФ), тобто протягом одного місяця з дня вручення рішення платнику податків (п. 9 ст. 101 НК РФ).

Звичайна скарга, в тому числі на вступило в силу рішення про притягнення (про відмову в залученні) до відповідальності за вчинення податкового правопорушення, яке не було оскаржене в апеляційному порядку, подається протягом одного року з дня, коли особа дізналася про порушення своїх прав ( з дня винесення рішення, яке не було оскаржене в апеляційному порядку) (п. 2 ст. 139 НК РФ).

А якщо термін оскарження пропущено?

Відновити пропущений строк подачі апеляційної скарги неможливо. Якщо пропущено строк подачі звичайної скарги, то вона може бути подана пізніше з клопотанням про поновлення пропущеного строку. Втім, податковий орган має право відмовити в його відновленні (п. 2 ст. 139 НК РФ).

Які особливості слід враховувати при подачі скарги?

Подати скаргу може як сама особа, права якої порушено, так і його уповноважений представник. При подачі скарги представником до неї слід докласти довіреність, інакше документ залишать без розгляду.

Однак скористатися новим способом відправки можна тільки після видання і вступу в силу наказу ФНСУкаіни про затвердження формату та порядку подання скарги в електронній формі.

Незалежно від того, в якій формі скарга подана, як спосіб отримання рішення допустимо вказати електронну форму. У цьому випадку відповідь як по звичайній, так і за апеляційною скаргою буде дано по ТКС, що крім інших переваг дозволить у разі незгоди з винесеним рішенням скоротити обсяг ручного введення інформації при підготовці заяви до суду.

Що обов'язково повинно бути відображено в змісті скарги?

У скарзі необхідно вказати акти податкового органу, вчинені дії (бездіяльність) його посадових осіб, що призвели до порушення прав.

Також слід привести підстави, що підтверджують порушення прав (наприклад, помилкове застосування законодавства, неправильне трактування фактичних обставин і т.п.).

Завершують скаргу проханням до вищестоящого податкового органу (в Податковому кодексі це прохання називається вимогою (подп. 5 п. 2 ст. 139.2 НК РФ)): скасувати рішення, визнати дії інспекторів незаконними і т.п.

Чи потрібно приводити в скарзі доводи окремо по кожному пункту рішення податкового органу?

У разі подання апеляційної скарги, навіть якщо оскаржена частину рішення, таке рішення не вступає в силу (п. 1 ст. 101.2 НК РФ).

Платник податків може не погодитися з частиною винесеного щодо нього рішення і прямо вказати на це в скарзі. Однак це буде означати, що в подальшому рішення може бути оскаржене в суді тільки в тій частині, в якій воно було оскаржене в вищестоящий податковий орган.

Чи обов'язково підтверджувати підстави скарги первинними документами?

Не обов'язково. Особа, яка подає скаргу, має право додати документи, що підтверджують свої доводи (п. 5 ст. 139.2 НК РФ). Однак якщо скарга буде відкликана, а потім представлена ​​з тими ж самими підставами, нехай і з іншими підтверджуючими документами, то податковий орган залишить її без розгляду (п. 4 ст. 139.3 НК РФ).

Законодавство також не містить заборони на можливість представити документи додатково, тобто вже після подачі скарги. В даному випадку рекомендую одночасно повідомляти причини, за якими документи не були подані раніше податковому органу, рішення якого оскаржується. Такими причинами можуть бути: пізніше отримання документів від контрагента, переклад документа, складеного іноземною мовою, на українську мову і т.п. Представлені пізніше документи обов'язково повинні бути розглянуті податковим органом, якщо, звичайно, вони були одержані ним до винесення рішення.

Чи потрібно відразу приводити в скарзі всі відомі аргументи на користь визнання рішення інспекторів незаконним?

Наявні докази про незаконність рішення податкового органу як з мотивів матеріального права (неправильне застосування норм про порядок обчислення податку), так і процедурних порушень слід приводити на початковій стадії.

Для звернення до суду досить виконання двох умов (п. 3 ст. 138 НК РФ): скарга подана до вищестоящого податкового органу і термін розгляду скарги закінчився.

Чекати рішення вищого податкового органу за скаргою слід в межах встановлених законодавством термінів (п. 6 ст. 140 НК РФ), які умовно можна розділити на дві групи.

Якщо оскаржується рішення про притягнення (про відмову в залученні) до відповідальності за вчинення податкового правопорушення, винесене за результатами розгляду матеріалів податкової перевірки, то рішення приймається протягом одного місяця з дня отримання звичайної або апеляційної скарги. Зазначений строк може бути продовжений, але не більше ніж на один місяць. Разом максимальний термін становить два місяці.

Рішення з інших скарг приймається протягом 15 робочих днів з дня отримання. Цей термін може бути продовжений, але не більше ніж на 15 робочих днів. Разом виходить 30 робочих днів, тобто півтора місяця.

Відстежувати хід розгляду скарги в ряді випадків можна з використанням інтернет-сервісів ФНСУкаіни.

Рішення податкового органу за результатами розгляду звичайної та апеляційної скарги вручається або надсилається особі протягом трьох робочих днів з дня його прийняття (п. 6 ст. 140 НК РФ).

Після закінчення терміну на прийняття рішення за скаргою платник податків має право звернутися до суду.

Заява до арбітражного суду у справах, що виникають з адміністративних та інших публічних правовідносин, подають протягом трьох місяців з дня, коли особі стало відомо про порушення його прав (ст. 198 АПК РФ).

При цьому Податковий кодекс встановлює спеціальне правило для тих, хто дочекався винесення податковим органом рішення. Тримісячний термін на звернення до суду обчислюється з дня, коли особі стало відомо про прийняте рішення за його скаргою (п. 3 ст. 138 НК РФ).

Якщо ж звернення до суду проводиться після закінчення тримісячного терміну, але до прийняття рішення за скаргою, то виходячи з буквального сенсу пункту 3 статті 138 Податкового кодексу термін обігу залежно від обставин, що склалися формально може вважатися пропущеним або не настали.

Можливо, що при пропуску податковим органом терміну розгляду скарги більше ніж на три місяці платнику податків варто дочекатися прийняття рішення і після його отримання визначати для себе подальший порядок дій.

Які рішення податківців не потрібно оскаржити в досудовому порядку?

Хоча податкові спори і підлягають обов'язковому досудового врегулювання у вищому податковому органі, але, по-перше, вимога щодо досудового оскарження відноситься тільки до початкового рішення інспекції (п. 2 ст. 138 НК РФ). Іншими словами, обов'язкового оскарження в ФНСУкаіни рішення, прийнятого її регіональним управлінням по скарзі на рішення районної інспекції, не потрібно.

По-друге, рішення ФНСУкаіни, а також дії і бездіяльність її посадових осіб оскаржуються відразу в суд.

По-четверте, на практиці зустрічаються ситуації, в яких продовжує використовуватися пункт 65 Постанови Пленуму ВАС України № 57, згідно з яким платник податків має право заявити безпосередньо до суду майнові вимоги про повернення (відшкодування) сум податків, пені, штрафу, а також про визнання не підлягають виконанню інкасових доручень або постанов про стягнення податку за рахунок свого майна.

Звертаючись до суду, особа має право пред'явити вимогу як немайнового (про оскарження рішення податкового органу), так і майнового характеру (зокрема, про повернення податку). Залежно від виду правовідносин і обраного способу захисту судом визначається процедура розгляду справи: позовне провадження або порядок розгляду справ, що виникають з адміністративних та інших публічних правовідносин.

Чи можна оскаржити вимогу про сплату податку, якщо рішення за результатами перевірки оскаржено не було?

У такій ситуації слід враховувати, що податковий орган приймає документи, які оформляють стягнення, та вчиняє дії, спрямовані на стягнення податків, пені, штрафу, на виконання рішень про притягнення (про відмову в залученні) до відповідальності за вчинення податкового правопорушення.

Тому оскаржити вимогу про сплату податку, виставлене на підставі Неоскаржені рішення за підсумками перевірки, можна, але тільки якщо є порушення термінів або порядку виставлення вимоги. За таких мотивів, як необґрунтованість донарахувань, порушення процедури прийняття рішень про притягнення (відмову в залученні) до відповідальності, вимога про сплату податку оскаржити не вийде (п. 63 Постанови Пленуму ВАС України № 57).

Які зміни відбулися в процедурі оскарження рішень податкових органів?

При оскарженні вступило в силу рішення про притягнення (про відмову в залученні) до відповідальності за вчинення податкового правопорушення його виконання може бути припинено при наданні банківської гарантії.

При цьому з Податкового кодексу виключена можливість вищого податкового органу призупинити виконання оскаржуваного акта чи вчинення оскаржуваної дії при наявності достатніх підстав вважати, що зазначений акт або дія не відповідає законодавству (п. 5 ст. 138 НК Україна в ред. Закону № 130-ФЗ) .

Крім того, з'явилися нові підстави для залишення звичайної скарги без розгляду. При подачі скарги податковий орган, акти, дії якого оскаржуються, зобов'язаний вжити заходів щодо усунення порушення прав особи, яка подала скаргу. Якщо до прийняття вищим податковим органом рішення за скаргою, на думку нижчестоящого податкового органу, порушення прав особи усунуто, то вона буде залишена без розгляду (п. 1.1 ст. 139. подп. 5 п. 1 ст. 139.3 НК РФ).

Зазначене нововведення не передбачає перевірку відновлення порушених прав вищим податковим органом і (або) відповідного підтвердження про усунення порушення з боку платника податків. При цьому повторному зверненню зі скаргою буде перешкоджати наявність раніше поданої скарги з тих самих підстав, за якими перша скарга була залишена без розгляду.

Дана обставина може стати перешкодою для подальших процедур досудового і судового оскарження, якщо, на думку платника податків, порушення його прав нижчестоящим податковим органом не було усунуто.

Чи допускаються зараз платники податків до участі в розгляді скарг?

Раніше Податковий кодекс не передбачав участь особи в розгляді вищим податковим органом його скарги, в тому числі апеляційної, але був один виняток. Якщо з поданої скарги вищестоящий податковий орган міг встановити, що на етапі винесення оскаржуваного рішення були допущені істотні порушення процедури розгляду матеріалів податкового контролю, то оскаржуване рішення скасовувалося, а всі матеріали податкової перевірки (податкового контролю) розглядалися заново, але вже за участю особи і з урахуванням документів, додатково надійшли в ході розгляду скарги (п. 5 ст. 140 НК РФ).

Якщо платник податків вважає свою участь в розгляді скарги вищестоящим податковим органом за доцільне, то рекомендую в змісті скарги акцентувати увагу на протиріччя і невідповідності відомостей та (або) на порушення податковим органом істотних умов процедури розгляду матеріалів перевірки, одночасно заявляючи клопотання про участь у розгляді скарги.

Чи припустима ситуація, при якій в результаті оскарження становище платника податків погіршується?

Крім того, в пункті 81 Постанови Пленуму ВАС України № 57 сказано, що вищим податковим органом не може бути прийнято рішення про стягнення додаткових податкових платежів, пені, штрафів, які не стягнутих оскаржуваним рішенням. Інший підхід створював би платнику податків перешкоди для вільного волевиявлення в процесі реалізації ним права на оскарження винесеного щодо нього рішення. Ухвалення рішення про додаткове стягнення фактично означало б здійснення контролю за діяльністю нижчестоящого податкового органу поза процедурою повторної податкової перевірки.

У той же час вищестоящий податковий орган має право доповнити і (або) змінити наведене в оскаржуваному рішенні правове обґрунтування стягнення сум податків, пені, штрафів, а також виправити арифметичні помилки, друкарські помилки (п. 81 Постанови Пленуму ВАС України № 57).

Коли правомірно виправлення помилок, друкарських помилок?

Єдиної відповіді стосовно до всіх випадків немає, але якщо слідувати загальному підходу, то виправлення помилок не повинно змінювати ситуацію на шкоду платнику податків. Іншими словами, виправлення помилок за допомогою застосування вищим податковим органом належної ставки податку або складу правопорушення, коли в результаті такого перерахунку збільшується сума недоїмки або штрафу, неправомірно.

Однак подібна гарантія може призвести до неможливості використання в ситуації, коли розгляд скарги проводиться, по суті, в режимі винесення нового рішення (п. 5 ст. 140 НК РФ).

Якщо платник податків виконає рішення, згідно з яким йому запропоновано сплатити недоїмку, чи означає це згоду з таким рішенням?

Ні, не означає. Податковий кодекс не містить заборони для особи, щодо якої винесено таке рішення, виконати його повністю або частково до набрання ним чинності і при цьому подати скаргу.

Виконавши рішення, платник податків знімає з себе ризики застосування щодо нього забезпечувальних заходів. При цьому сплата належних за рішенням сум розглядається як примусове стягнення, а не добровільна сплата.

Які наслідки тягне для податківців пропуск термінів прийняття рішення за скаргою?

Як було сказано вище, Податковий кодекс прямо встановлює, що якщо рішення за скаргою у встановлений строк не прийнято, то особа, яка подала скаргу, має право звернутися до суду, не чекаючи прийняття рішення по скарзі, в тому числі оскаржити бездіяльність.

Однак недотримання податковим органом строків розгляду скарги не змінює встановленого Податковим кодексом порядку обчислення строків на прийняття заходів щодо стягнення податку, пені, штрафу в примусовому порядку. Таким чином, терміни здійснення примусових заходів не продовжуються. Відповідно, платник податків може заявляти доводи про пропуск строку давності стягнення, засновані, наприклад, на допущеної податковим органом простроченні направлення вимоги про сплату податку.

Доводи про недотримання вказаних термінів можуть бути заявлені в суді в рамках оскарження або вимоги про сплату (ст. 70 НК РФ) і рішення про стягнення (ст. 46 НК РФ) або в якості заперечень на позов, пред'явлений податковим органом в рамках статті 46 Податкового кодексу.

До якого суду слід звертатися платнику податків в тому числі в разі, коли він вирішив не чекати рішення податкового органу?

Організаціям та ВП - в арбітражні суди і Верховний Суд України відповідно до арбітражним процесуальним законодавством.

Фізичним особам, які не є індивідуальними підприємцями, - в суди загальної юрисдикції і Верховний Суд України відповідно до Кодексу адміністративного судочинства.