Податкові наслідки договору позики що важливо знати позикодавцеві

У попередній статті * були розглянуті основні правові питання, які виникають при укладанні та оформленні договору позики. Залежно від умов укладеного договору для його сторін можливі різні податкові наслідки. У цій статті фахівці 1С: ІТС докладно розповідають про те, на що повинен звернути увагу позикодавець при укладанні договору позики.

надання позики

За договором позики у власність позичальникові передається майно (речі або гроші), а він зобов'язується повернути отримане в тій же кількості. При цьому необхідно врахувати можливі податкові зобов'язання.

Грошові кошти або інше майно, які передані за договором позики, не визнаються в складі витрат з метою оподаткування прибутку (п. 12 ст. 270 НК Україна). Про це йдеться в пункті 12 статті 270 Податкового кодексу РФ.

Отримання відсотків за договором позики

Позикодавець має право отримувати від позичальника відсотки на суму виданого їм позики, якщо інше не встановлено угодою сторін (п. 1 ст. 809 ЦК України). Відносно даних відсотків варто звернути увагу на наступні податкові наслідки.

Незалежно від форми позики, позикодавець враховує відсотки за позикою в складі позареалізаційних доходів (п. 6 ст. 250 НК Україна). При касовому методі відсотки враховуються на дату їх фактичного отримання (п. 2 ст. 273 НК Україна). Якщо позикодавець використовує метод нарахування, то в тому випадку, коли термін дії договору позики доводиться більш ніж на один звітний період, відсотки включаються до складу позареалізаційних доходів на кінець місяця відповідного звітного періоду (п. 6 ст. 271. п. 4 ст. 328 НК Україна).

Додатково розглянемо особливості обліку відсотків з метою оподаткування прибутку за грошовими позиками, вираженим в іноземній валюті.

Позика виданий у валюті, а відсотки потрібно сплатити в рублях

Якщо позикодавець використовує метод нарахування, то при коливанні курсу валют між нарахованими і отриманими в рублях відсотками по позиці виникають позитивні або негативні різниці. Позитивні різниці формуються при зростанні курсу іноземної валюти, негативні - при зниженні курсу.

У позикодавця, який застосовує касовий метод, такі різниці не виникають, так як відсотки визнаються в складі доходів після їх фактичного отримання (п. 2 ст. 273 НК Україна).

Позика виданий у валюті, і відсотки виплачуються в іноземній валюті

Сума отриманого в іноземній валюті доходу перераховується в рублі (п. 3 ст. 248 НК Україна). При методі нарахування перерахунок здійснюється за курсом ЦБ України на дату сплати відсотків або на останнє число звітного періоду (п.п. 6. 8 ст. 271 НК Україна). Виникаючі при коливанні курсу валюти різниці, як позитивні, так і негативні, враховуються у складі позареалізаційних доходів або позареалізаційних витрат позикодавця (п. 11 ст. 250. пп. 5 п. 1 ст. 265 НК Україна).

При застосуванні касового методу різниці не виникають, так як перерахунок проводиться тільки на дату фактичного надходження сум сплачених відсотків (п. 2 ст. 273 НК Україна).

Якщо позичальником є фізична особа, то можливі ситуації, коли позикодавцеві-організації потрібно буде виконати обов'язки податкового агента з ПДФО *, якщо у фізособи виникне матеріальна вигода у вигляді економії на відсотках (п. 2 ст. 212 НК Україна). Така вигода обкладається за ставкою ПДФО 35 відсотків і виникає, якщо (п. 2 ст. 224. пп. 1 п. 1. п. 2 ст. 212 НК Україна):

ставка, обчислена виходячи з двох третіх ставки рефінансування ЦБ, перевищує суму відсотків, визначену в договорі;
ставка по позиці в іноземній валюті, обчислена в розмірі 9 відсотків річних, більше суми, обчисленої виходячи з умов договору.
При цьому податкова база визначається як сума такого перевищення (пп. 1. пп. 2 п. 2 ст. 212 НК Україна).

Зверніть увагу: матеріальна вигода не виникає, коли позика виданий:

на нове будівництво або придбання житлового будинку, квартири, кімнати або частки (часток) у них;
на придбання земельних ділянок, наданих для індивідуального житлового будівництва, і земельних ділянок, на яких розташовані об'єкти, куплені житлові будинки, або частки в них.

Утриману суму податку податковий агент зобов'язаний перерахувати в бюджет не пізніше дня, наступного за днем утримання ПДФО (абз. 2 п. 6 ст. 226 НК Україна). Якщо у позикодавця немає можливості утримати податок, то йому слід письмово повідомити про це платника податків та податкового органу за місцем свого обліку (п. 5 ст. 226 НК Україна). Зробити це потрібно не пізніше одного місяця з дати закінчення податкового періоду (календарного року, в якому фізична особа сплатило відсотки) *.

Надання безпроцентної позики

Як ми зазначали в попередній статті, сторони можуть включити в договір умову про те, що позичальник не платить відсотки за користування позикою. В такому випадку договір позики буде визнаний безвідсотковим. Розглянемо, які податкові наслідки в цьому випадку виникають у позикодавця, якщо позичальником за договором виступає фізична особа.

Датою отримання доходів у вигляді матеріальної вигоди слід вважати відповідні дати фактичного повернення позикових коштів. При цьому якщо договором безпроцентної позики передбачено щомісячне погашення позики, дохід у вигляді матеріальної вигоди буде виникати на кожну дату повернення позикових коштів, тобто щомісяця.

Якщо в податковому періоді повернення позики не проводиться, доходів у вигляді матеріальної вигоди від економії на відсотках в зазначеному податковому періоді не виникає.

Якщо позика повертається частинами, то податкова база розраховується наступним чином. При поверненні першої частини позики податкова база розраховується як сума відсотків виходячи з 2/3 діючої на день повернення позики ставки рефінансування ЦБ Україна і кількості днів, що минули з моменту видачі позики. При подальшому повернення позики відсотки розраховуються виходячи з кількості днів, що минули з моменту повернення попередньої частини позики.

Розраховувати і сплачувати ПДФО з матеріальної вигоди від економії на відсотках повинен податковий агент - позикодавець. Це випливає з положень абзацу 2 пункту 2 статті 212 НК РФ.

Якщо у позикодавця немає можливості утримати податок, то йому слід письмово повідомити про це платника податків та податкового органу за місцем свого обліку (п. 5 ст. 226 НК Україна). Зробити це потрібно не пізніше одного місяця з дати закінчення податкового періоду, в якому виникло відповідне обставина.

При видачі безпроцентної позики матеріальна вигода у вигляді економії на відсотках, що виникає у позичальника - фізичної особи, яка не є виплатою, нарахованої на користь працівника в рамках трудових або цивільно-правових відносин, предметом яких є виконання робіт або надання послуг.

Отримання предмету застави

Закон дозволяє сторонам договору позики встановити додаткові гарантії повернення суми позики позикодавцеві. Дуже часто для такого забезпечення зобов'язання за договором позики використовується заставу належного позичальникові майна (ст.ст. 334 - 358 ЦК України). Розглянемо що виникають у зв'язку з цим податкові наслідки для позикодавця.

При отриманні предмета застави розрахунків по ПДВ, пов'язаних з цією операцією, у позикодавця не виникає, так як право власності на таке майно залишається у позичальника.

Операція по отриманню предмета застави не тягне за собою будь-яких податкових наслідків для позикодавця.

Податок на майно

Отримане позикодавцем майно залишається власністю позичальника. Тому платником податку на майно позикодавець не є.

Якщо в якості предмета застави отриманий автомобіль, то позикодавець не зобов'язаний платити транспортний податок, якщо транспортний засіб зареєстровано на позичальника (ст. 357 НК Україна).

прощення боргу

Позикодавець має право пробачити позичальникові як основну суму боргу, так і борг по сплаті відсотків. При цьому виникають такі наслідки стосовно податків і внесків.

При цьому позикодавець, що застосовує метод нарахування, включає в доходи нараховані відсотки на кінець кожного місяця (п. 6 ст. 250 НК РФ. П. 6 ст. 271 НК Україна). В результаті відсотки, нараховані за дату прощення боргу, збільшують податкову базу по податку на прибуток.

Якщо у позикодавця немає можливості утримати податок, то йому слід письмово повідомити про це платника податків та податкового органу за місцем свого обліку (п. 5 ст. 226 НК Україна). Як ми вже відзначали, зробити це потрібно не пізніше одного місяця з дати закінчення податкового періоду, в якому виникло відповідне обставина.

Відносно страхових внесків спірною залишається ситуація, коли борг за договором позики прощається фізособі-співробітнику організації.

Повернення позики

Згідно з пунктом 1 статті 810 ЦК України позичальник зобов'язаний повернути позикодавцеві отриману ним грошову суму або речі в термін, зазначений в договорі. Розглянемо особливості, пов'язані з поверненням негрошових позик, а також грошових позик, виданих у валюті.

При поверненні позики в грошовій формі у позикодавця не виникає податкових наслідків з ПДВ, так як дана операція звільнена від оподаткування (пп. 15 п. 3 ст. 149 НК Україна).

В результаті при поверненні позики в натуральній формі позичальник пред'являє позикодавцеві ПДВ і виставляє рахунок-фактуру. При цьому позикодавець має право на відрахування пред'явленого ПДВ у загальновстановленому порядку (ст.ст. 171. 172 НК Україна).

Незалежно від форми позики, отримані при його поверненні грошові кошти або інше майно не є для позикодавця доходом (пп. 10 п. 1 ст. 251 НК Україна).

Зупинимося на особливостях обліку з метою оподаткування прибутку повернення позик, виданих в іноземній валюті.

Позика виданий у валюті, а повертається в рублях

При зміні курсу іноземної валюти сума, отримана в рублях від позичальника в погашення заборгованості за основним боргом, може відрізнятися від раніше виданої позичальнику суми.

В результаті позикодавець може отримати від позичальника або більшу, або меншу суму, ніж видавав. Такі різниці не є підсумковими, оскільки вони не пов'язані з реалізацією товарів (робіт, послуг), майнових прав. Тому негативні різниці не можна врахувати у витратах на підставі підпункту 5.1 пункту 1 статті 265 НК РФ.

Але оскільки перелік позареалізаційних витрат відкритий, врахувати негативні різниці можна відповідно до підпункту 20 пункту 1 статті 265 НК Україна за умови відповідності їх вимогам пункту 1 статті 252 НК РФ. Позитивні різниці будуть враховуватися в доходи згідно з абзацом 1 статті 250 НК Україна як інші позареалізаційні доходи, норми пункту 11.1 статті 250 НК Україна в цьому випадку не застосовуються.

Позика виданий і повертається в іноземній валюті

Позикодавець, що застосовує метод нарахування, перераховує суму позики в іноземній валюті в рублі за курсом ЦБ України на найбільш ранню з дат: останнє число звітного періоду або на дату погашення позики (п. 8 ст. 271. п. 10 ст. 272 НК Україна) . Виникаючі при цьому курсові різниці враховуються: позитивні - в складі позареалізаційних доходів (п. 11 ст. 250 НК Україна), негативні - в складі позареалізаційних витрат (пп. 5 п. 1 ст. 265 НК Україна).

Повернення позики і сплата відсотків за рахунок предмета застави

Якщо в день настання терміну виконання зобов'язання, забезпеченого заставою, виконання не відбулося або зобов'язання виконано неналежним чином, то позикодавець має право звернути стягнення на предмет застави (п. 1 ст. 348 ЦК України).

При переході до позикодавцеві предмета застави у власність позичальник зобов'язаний обчислити ПДВ і виставити рахунок-фактуру (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ. П. 3 ст. 168 НК Україна). «Вхідний» ПДВ позикодавець має право прийняти до відрахування в загальновстановленому порядку.

Якщо предмет застави перейшов у власність позикодавця в рахунок сплати основного боргу, то отримане майно не є доходом позикодавця (пп. 10 п. 1 ст. 251 НК Україна).

А ось майно, отримане в рахунок погашення заборгованості за відсотками, він повинен відобразити в складі позареалізаційні доходи (п. 6 ст. 250 НК Україна).

Податок на майно

Вартість предмета застави, який перейшов у власність позикодавця, є об'єктом оподаткування податком на майно з моменту його відображення позикодавцем в бухгалтерському обліку в складі основних засобів (ст. 374 НК Україна).

Якщо предметом застави виступав автомобіль, то у позикодавця обов'язок зі сплати транспортного податку з'являється з моменту реєстрації їм транспортного засобу в ГИБДД (ст. 357. п. 1 ст. 358 НК Україна).

Одержання від позичальника процентів за несвоєчасне повернення позики

Якщо позичальник порушує встановлені терміни повернення позики, від нього можна вимагати сплати відсотків на суму позики. Відсотки в цьому випадку необхідно нараховувати відповідно до правил, встановлених пунктом 1 статті 395 ГК РФ.

Незалежно від форми позики, штрафні санкції за неналежне виконання зобов'язань, в тому числі відсотки за несвоєчасне повернення позики, включаються у позареалізаційні доходи. Це вимога встановлена в пункті 3 статті 250 Податкового кодека Укаїни.

Позикодавець, що застосовує метод нарахування, включає штрафні санкції в доходи в момент їх визнання боржником або на дату набрання законної сили рішенням суду (пп. 4 п. 4 ст. 271 НК Україна).

Позикодавець, який визнає доходи касовим методом, включає штрафні санкції в доходи тільки після їх фактичної сплати позичальником (п. 2 ст. 273 НК Україна).

Отже, ми розглянули, якими податковими наслідками обернеться для позикодавця укладений договір позики. У наступному номері зупинимося на податках і внесках, які потрібно сплатити іншій стороні цього договору - позичальнику, - в залежності від формулювань, передбачених в договорі позики.

Всю представлену інформацію можна знайти в інформаційній системі 1С: ІТС в розділі «Юридична підтримка».