Як вести облік за договором будівельного підряду

будівельного підряду;
надання послуг в галузі архітектури;
інженерно-технічного проектування в будівництві;
надання інших послуг, безпосередньо пов'язаних з будівництвом об'єкта;
на виконання робіт по ремонту (реконструкції, модернізації) об'єктів основних засобів;
по ліквідації (розбирання) об'єктів основних засобів, включаючи пов'язане з нею відновлення навколишнього середовища.

договори носять довгостроковий характер (тобто їх тривалість перевищує один звітний рік);
терміни закінчення або початку дії договору припадають на різні звітні роки.

Якщо підрядні роботи здійснюються в рамках одного року, до них застосовується інший підхід. Фінансовий результат за короткостроковими договорами можна формувати в звичайному порядку - в міру складання актів КС-2 і КС-3 і пред'явлення рахунків до оплати замовнику. В такому випадку бухгалтеру потрібно керуватися загальноприйнятими правилами обліку доходів і витрат, встановленими в ПБО 9/99 і ПБУ 10/99.

Термін виконання підрядних робіт за другим договором - дев'ять місяців. Це короткостроковий договір, який здійснюється в рамках одного звітного року. Тому бухоблік будівельних робіт по ньому ведеться на основі загальних правил, встановлених у ПБО 9/99 і ПБУ 10/99.

Об'єкти бухгалтерського обліку

За одним договором і єдиним проектом зводиться комплекс, що складається з декількох об'єктів будівництва. У бухгалтерському обліку кожен такий об'єкт потрібно враховувати окремо, якщо одночасно виконуються наступні умови:

на будівництво кожного об'єкта є технічна документація;
по кожному об'єкту можна достовірно визначити доходи і витрати.

Підрядна організація уклала з одним або декількома замовниками кілька різних договорів, але всі вони відносяться до одного і того ж проекту. В даному випадку ці договори враховуються в бухобліку як єдиний договір, якщо одночасно виконуються наступні вимоги:

норма прибутку визначена не за кожним договором окремо, а в цілому за всіма договорами;
договори виконуються одночасно або послідовно, безперервно слідуючи один за іншим.

Під час здійснення договору в технічну документацію вносяться зміни, згідно з якими буде зводитися додатковий об'єкт будівництва (додаткові роботи). Цей додатковий обсяг робіт слід розглядати для цілей бухгалтерського обліку як окремий обліковий об'єкт при виконанні хоча б однієї з умов:

додатковий об'єкт (додаткові роботи) по конструкційним, технологічним або функціональним характеристикам істотно відрізняється від об'єктів (робіт), передбачених первісним договором;
ціна додаткового обсягу робіт визначена виходячи з окремої додаткової кошторису, узгодженої сторонами.

Визнання витрат за договором

Витрати за контрактом визнаються в бухгалтерському обліку підрядника в тому звітному періоді, в якому вони здійснені. При цьому витрати на виконання робіт за договором враховуються в складі витрат на виробництво (за дебетом рахунка 20). Якщо понесені витрати пов'язані з майбутніми роботами, вони враховуються як витрати майбутніх періодів (за дебетом рахунка 97).

Витрати ТОВ «Схід» на виконання будівельних робіт в II кварталі склали 3 600 000 руб. Вони були враховані в складі витрат на виробництво.

З метою спрощення матеріалу в цьому і наступних прикладах суми доходів і витрат наводяться без урахування ПДВ. У бухгалтерському обліку ТОВ «Схід» зроблені такі записи:

Дебет 97 Кредит 76
- 180 000 руб. - враховані витрати на участь в конкурсі;

Дебет 20 Кредит 60 (02, 10, 69, 70, 76 ...)
- 3 600 000 руб. - відображені витрати на виконання будівельних робіт за контрактом.

Крім того, з початку виконання робіт по будівництву в бухгалтерському обліку організації-підрядника щомісяця відбивається запис:

Дебет 20 Кредит 97
- 7500 руб. (180 000 руб. 24 міс.) - списана частина витрат на участь в конкурсі, здійснених до підписання контракту.

Класифікація витрат за договором

витрати, пов'язані з підготовкою і підписанням договору (п. 15);
витрати за договором (п. 11).

фактично понесені витрати по виконанню договору;
передбачені витрати.

Бухгалтер ТОВ «Колос» відображає передбачувані витрати відповідно до облікової політики з бухгалтерського обліку. В обліковій політиці організації передбачено наступне.

1. Передбачувані витрати відображаються в міру їх виникнення в процесі виконання робіт. У бухобліку ВАТ «Колос» зроблена така запис:

Дебет 20 субрахунок «Передбачувані витрати» Кредит 10 (02, 69, 70, 76 ...)
- 85 000 руб. - відображені витрати по усуненню виявлених недоробок по першому етапу виконаних робіт.

2. В обліку формується резерв на покриття передбачених витрат. Тому в бухобліку ВАТ «Колос» зроблені такі записи:

Дебет 20 субрахунок «Передбачувані витрати» Кредит 96 субрахунок «Резерв передбачених витрат»
- 112 500 руб. (900 000 руб. 24 міс. 3 міс.) - сформований резерв на покриття передбачених витрат (протягом періоду виконання першого етапу робіт);

Дебет 96 субрахунок «Резерв передбачених витрат» Кредит 10 (02, 69, 70, 76 ...)
- 85 000 руб. - списані за рахунок резерву витрати по усуненню виявлених недоробок по першому етапу виконаних робіт.

У цьому пункті також пояснюється, що розподіляти загальні витрати можна, зокрема, шляхом розрахунків з використанням кошторисних норм і розцінок, заснованих на нормативах, які застосовуються в будівництві.

ЗАТ «Альфа» (генпідрядник) уклало договір на виконання будівельно-монтажних робіт. У кошторисі передбачено, що замовник крім витрат, безпосередньо пов'язаних з будівництвом, відшкодовує генпідряднику витрати на управління будівництвом. Розмір відшкодування цих витрат становить 5% від вартості витрат на будівництво, здійснених при виконанні кожного етапу робіт.

Згідно з актом КС-2, складеним після виконання першого етапу робіт, сума витрат на будівництво склала 800 000 руб. Відповідно сума управлінських витрат, що підлягають відшкодуванню замовником, становить 40 000 руб. (800 000 руб. Х 5%). Ця сума була відображена в бухгалтерському обліку ЗАТ «Альфа» в такий спосіб:

Дебет 20 субрахунок «Інші витрати за договором» Кредит 26
- 40 000 руб. - частина управлінських витрат списана до складу інших витрат за договором.

попередні витрати

Порядок обліку попередніх витрат в основному залежить від ступеня ймовірності підписання договору, в зв'язку з яким понесені ці витрати. Їх слід включити до витрат за договором при одночасному виконанні двох умов:

в звітному періоді, в якому понесені попередні витрати, існує ймовірність, що договір буде підписаний;
суму попередніх витрат можна достовірно визначити.

Якщо попередні витрати визнані як витрати за договором, їх потрібно відображати на рахунку 97 у складі витрат майбутніх періодів (див. Приклад 2).

Якщо хоча б одне із зазначених умов не дотримується, попередні витрати визнаються іншими витратами того періоду, в якому вони зроблені.

На момент складання бухгалтерської звітності за I квартал вона ще не була впевнена в тому, що виграє конкурс і контракт буде підписаний. Тому бухгалтер ТОВ «Схід» відбив ці витрати у складі інших витрат поточного періоду:

Дебет 91 Кредит 76
- 180 000 руб. - Відображено суму витрат на участь в конкурсі з метою укладення контракту на будівництво.

Припустимо, організація, що бере участь в конкурсі, віднесла витрати на нього до складу витрат майбутніх періодів, але конкурс програла. У цьому випадку витрати на конкурс потрібно списати до складу інших витрат (в дебет рахунку 91)

Визнання доходів (виручки) за договором

відхилення (зміна вартості робіт, узгодженої сторонами);
претензії (пред'явлення вимог до замовників або іншим особам, зазначеним у договорі);
заохочувальні платежі (отримання від замовників додаткових сум понад кошторис).

Розглянемо докладніше, які саме суми і яким чином впливають на виручку організації-підрядника.

Виникаючі відхилення можуть збільшувати дохід від контракту. Це відбувається, наприклад, якщо зміна вартості робіт сталося через використання більш якісних і дорогих будматеріалів, виконання додаткових або більш складних робіт в порівнянні з тими, які спочатку передбачалися в технічній документації.

У той же час можуть виникнути і такі відхилення, які призводять до зменшення виручки за договором. Це відбувається, якщо підрядник з тих чи інших причин не виконує роботи, передбачені в технічній документації.

Коригування виручки на суми претензій, пред'явлених замовнику, призводить до її збільшення. До подібних претензій можна віднести вимоги організації-підрядника, виставлені замовнику, про відшкодування витрат, не врахованих у кошторисі і понесених через дії (бездіяльності) замовника або інших осіб, зазначених у договорі. Це можуть бути вимоги про відшкодування розумних витрат, вироблених внаслідок виявлення і усунення дефектів у технічній документації, представленої замовником або проектною організацією (наприклад, внаслідок виявлення в ході будівництва вод підгрунтя).

Підрядник може пред'явити замовнику претензію щодо відшкодування витрат, здійснених у зв'язку з затримкою або зупинкою роботи з вини замовника, наприклад через ненадання замовником сприяння, передбаченого умовами договору (не представлені техніко-економічна документація, геодезичне висновок, що не передані в користування будівлі та споруди , необхідні для виконання робіт, не забезпечена тимчасова підводка мереж енергопостачання, водопроводу та ін.).

Якщо замовник виплачує підряднику заохочувальні платежі, не передбачені в кошторисі, ці суми також призводять до збільшення виручки за договором підряду.

При виникненні відхилень, претензій та заохочувальних платежів коригування виручки здійснюється на суми, передбачені в договорі. При цьому виручка коригується лише в разі, якщо:

існує впевненість, що суми відхилень, претензій або заохочувальних платежів будуть визнані замовником або іншими особами, зазначеними в договорі;
сума відхилень, претензій або заохочувальних платежів може бути достовірно визначена.

Обидва умови повинні виконуватися одночасно. Якщо хоча б одне з них не дотримується, суму виручки, визнану за договором підряду, коригувати не можна.

На початку будівництва відбулася затримка робіт, оскільки замовник не забезпечив вчасно підводку мереж енергопостачання до будівельного майданчика. Питання про розмір платежу за простій з вини замовника було врегульовано сторонами. В акті, підписаному сторонами, передбачена неустойка в розмірі 100 000 руб.

Інші доходи підрядника

Підрядник в ході виконання робіт за договором будівельного підряду може отримувати доходи, безпосередньо не пов'язані з виконанням даного договору. Ці доходи підрядна організація отримує за договорами, лише побічно пов'язаних з виконанням основного договору підряду. Наприклад, це можуть бути доходи від продажу зайвих будматеріалів і конструкцій, придбаних для виконання основного договору підряду. Або інша ситуація: підрядник може отримувати доходи у вигляді орендної плати, якщо він передає в оренду третім особам будівельні машини та обладнання, які тимчасово не використовуються для виконання робіт за договором підряду.

Бухгалтер ТОВ «Стройдор-Інвест» веде облік сторонніх доходів відповідно до облікової політики організації, в якій передбачено наступне.

1. Сторонні доходи, отримані в ході виконання робіт за договором підряду, враховуються у складі інших доходів поточного періоду. У бухобліку ТОВ «Стройдор-Інвест» зроблені такі записи:

Дебет 76 Кредит 91
- 100 000 руб. - відбитий виторг за договором оренди будівельної техніки;

Дебет 62 Кредит 91
- 275 000 руб. - відбитий виторг за договором купівлі-продажу будівельних матеріалів.

2. Сторонні доходи, отримані в ході виконання робіт за договором підряду, відносяться на зменшення прямих витрат за цим договором. Тому в бухгалтерському обліку ТОВ «Стройдор-Інвест» відображені такі записи:

Дебет 76 Кредит 20 субрахунок «Прямі витрати за договором»
- 100 000 руб. - віднесена на зменшення прямих витрат за договором підряду сума орендної плати за користування будівельною технікою;

Дебет 62 Кредит 20 субрахунок «Прямі витрати за договором»
- 275 000 руб. - віднесена на зменшення прямих витрат за цим договором сума доходу від продажу будівельних матеріалів.

1 Порядок формування фінансового результату за договорами підряду буде розглянуто в одному з найближчих номерів журналу. - Прим. ред. [/ виноска]