основи аудиту

1. Необхідність і сутність аудиту

Аудит (у різних перекладах це слово означає «він чує», «слухає») має досить велику історію. За час свого розвитку аудит як елемент інфраструктури економіки пройшов кілька якісних етапів розвитку. Як і будь-який інший вид управлінської діяльності, аудит реально виконує функції, затребувані економічним середовищем, тому кожен з пройдених етапів відповідав певному рівню розвитку економічних відносин.

У сучасному розумінні аудит почав формуватися в середині XIX в. в Великобританії в період розвитку ринкових відносин. Становлення капіталізму супроводжувалося масовим банкрутством підприємств, основною причиною якого були об'єктивні економічні передумови, а несумлінність і зловживання керівників компаніями. Відповідно у розорених акціонерів з'явилася потреба в захисті, а у потенційних інвесторів та існуючих акціонерів - в достовірної інформації про стан справ в компаніях.

Законодавчо аудит був оформлений пізніше: з 1844р. в Англії вийшов ряд законів, які передбачають перевірку незалежними фахівцями бухгалтерських рахунків і звітів перед акціонерами. Потім були прийняті закони про обов'язковий аудит і в інших країнах, наприклад, у Франції в 1867р. і в США в 1937р.

На думку багатьох фахівців, сучасний аудит почав свій бурхливий розвиток приблизно в другій половині 19 століття. Це пов'язано з прискореним розвитком акціонерних товариств як форми вкладення капіталу, що відповідає великому бізнесу в сфері промисловості, торгівлі, транспорту, будівництва і сільськогосподарського виробництва.

Спочатку обов'язки аудитора не були чітко визначені: всі інвестори - і акціонери, і кредитори - бачили в ньому захисника своїх інтересів. Сучасний погляд на аудитора як у наявності, відповідальне перед акціонерами, почав формуватися після прийняття Закону про компанії в 1929р. згідно з яким всі компанії були зобов'язані включати в свої фінансові звіти рахунок прибутків і збитків.

Таким чином, потреба в послугах аудитора виникла в зв'язку з наступними обставинами:

- відбулася майнова диференціація населення, яка викликала принципове зрушення в складі і зовнішності інвесторів;

- прийняття господарських рішень, заснованих на необ'єктивної інформації, нерідко призводило до негативних економічних наслідків, тобто виникла залежність прийнятих рішень (а вони можуть бути дуже значними) від якості інформації;

- відсутність у користувачів інформації доступу до неї для оцінки її якості;

- потрібні були спеціальні знання для перевірки інформації та, як наслідок, виникли особливі вимоги до фахівців, здатним висловити професійне судження з приводу достовірності фінансової інформації та звітності в цілому.

Ці та ряд інших обставин привели до виникнення суспільної потреби в послугах незалежних експертів, які мають відповідну підготовку, кваліфікацію, досвід і дозвіл на право надання такого роду послуг.

Сучасний аудит - це особлива організаційна форма контролю, яка є невід'ємним елементом ринкової інфраструктури.

У сучасній економічній літературі не склалося однозначної думки про аудит і об'єкті його вивчення. Існує безліч визначень аудиту - одні з них закріплені в офіційних нормативних документах, як міжнародних, так і національних, інші визначення даються фахівцями в області аудиту.

Так, в країнах з розвиненою ринковою економікою, в яких аудит існує вже давно, цей термін трактується дуже різноманітне.

У Великобританії під аудитом розуміються незалежна перевірка і вираження думки про фінансову звітність підприємства. При цьому термін «аудит» застосовується не тільки при перевірці підприємств (фірм), що підпадають під дію Закону про компанії або Закону про промислові та інших суспільствах, але і при відповідній перевірці урядових установ і местнихорганов влади, а також при наданні клієнтам аудиторських послуг за угодою (наприклад, з довірчого договору).

У «Положенні про основні концепції аудиту» Комітет з основним концепціям аудиту Американської асоціації бухгалтерів визначає, що «аудитом називається систематичний процес об'єктивного збору та оцінки свідчень про економічні дії і події з метою визначення ступеня відповідності цих тверджень встановленим критеріям і представлення результатів перевірки зацікавленим користувачам» [3, с.19]. Це визначення охоплює все різноманіття видів і цілей аудиторської перевірки.

Відомий американський фахівець в області аудиту Дж. Робертсон визначає аудит як «процес зменшення до прийнятного рівня інформаційного ризику для користувачів фінансових звітів». Таким чином, мета аудиту встановлюється як зниження ймовірності, що в фінансових звітах, що публікуються підприємством, містяться неправдиві і неточні відомості. Інвестори, кредитори та інші користувачі зовнішньої звітності, приймаючи управлінські рішення, повинні використовувати достовірну фінансову інформацію.

При цьому аудит розглядається як незалежна перевірка бухгалтерської (фінансової) звітності аудируемого особи з метою висловлення думки про достовірність такої звітності.

Під достовірністю розуміється така ступінь точності даних фінансової звітності, яка дозволяє кваліфікованому користувачеві цієї звітності на підставі її даних робити правильні висновки про результати господарської діяльності, фінансовому та майновому положенні аудіруемих осіб і приймати базуються на цих висновках обгрунтовані рішення.

Крім того, аудиторські організації, індивідуальні аудитори поряд з аудиторськими послугами можуть надавати інші пов'язані з аудиторською діяльністю послуги.

Таким чином, в даний час аудиторська діяльність може бути визначена як підприємницька діяльність з проведення власне аудиту, надання супутніх аудиту послуг, а також інших пов'язаних з аудиторською діяльністю послуг.

Загальна класифікація аудиторської діяльності представлена на рис. 1.

Аудиторська діяльність не підміняє контролю достовірності бухгалтерської (фінансової) звітності, здійснюваного відповідно до законодавства України уповноваженими державними органами та органами місцевого самоврядування, тобто результати аудиту не є обов'язковими для державних органів та органів місцевого самоврядування, які здійснюють контроль достовірності бухгалтерської (фінансової) звітності.

Аудит полягає у вираженні думки про достовірність фінансової звітності. Це підприємницька діяльність, здійснювана на основі договору між аудитором і клієнтом. Аудит проводиться незалежним експертом, носить добровільний характер, передбачає рівноправні відносини сторін, співробітництво між ними. Він спрямований на виявлення причин викривлення фінансової звітності, чинників, які погіршують фінансове становище клієнта.

Особливе значення має той факт, що висловлення думки про достовірність фінансової звітності виконує незалежний аудитор.

Незалежність аудитора визначається:

вільним вибором аудитора (аудиторської фірми) господарюючим суб'єктом;
договірними відносинами між аудитором (аудиторською фірмою) і клієнтом, що дозволяє аудитору вільно вибирати свого клієнта;

Рис.1. Загальна класифікація аудиторської діяльності

можливістю відмовити клієнту у видачі аудиторського висновку до усунення зазначених недоліків;
неможливістю аудиторської перевірки при родинних або ділових відносинах з клієнтом, що перевищують договірні відносини з приводу аудиторської діяльності;
забороною аудиторам і аудиторським фірмам займатися господарською, комерційною і фінансовою діяльністю, не пов'язаної з виконанням аудиторських, консультаційних та інших послуг, дозволених законодавством.

ФПСАД №24устанавлівает основні принципи правил (стандартів), що мають відношення до послуг, які можуть надаватися аудиторськими організаціями і аудиторами. Згідно п. 4 ФПСАД N 24 аудит і супутні аудиту послуги повинні бути чітко розмежовані. Там же визначено, що до супутніх аудиту послуг, надання яких регулюється ФПСАД, відносяться:

а) оглядові перевірки;

б) узгоджені процедури;

в) компіляція фінансової інформації.

В даний час порядок надання супутніх аудиту послуг визначено наступними стандартами:

ФПСАД №30 "Виконання погоджених процедур щодо фінансової інформації", встановлює єдині вимоги до надання супутньої аудиту послуги - виконання узгоджених процедур щодо фінансової інформації. ФПСАД застосовується при виконанні узгоджених процедур щодо фінансової інформації.

ФПСАД може застосовуватися також при виконанні узгоджених процедур щодо фінансової інформації за умови, що:

а) аудиторська організація або індивідуальний аудитор має адекватними знаннями з конкретного предмета;

б) існує певний критерій досягнення результатів.

Узгоджені процедури можуть виконуватися аудитором щодо окремих показників фінансової інформації (наприклад, дебіторської або кредиторської заборгованості, покупок в афільованих осіб, обсягу продажів і прибутку підрозділів особи, яка уклала договір надання супутніх аудиту послуг), одного з елементів фінансової (бухгалтерської) звітності (наприклад, бухгалтерського балансу) або фінансової (бухгалтерської) звітності в цілому;

ФПСАД №31 "Компіляція фінансової інформації" встановлює єдині вимоги до надання супутньої аудиту послуги - компіляції фінансової інформації. ФПСАД застосовується при компіляції фінансової інформації, а також, наскільки це можливо, при компіляції фінансової інформації за умови, що аудитор має адекватними знаннями з конкретного предмета. Надання допомоги особі, яка уклала договір надання супутніх аудиту послуг, при складанні фінансової (бухгалтерської) звітності (наприклад, при виборі облікової політики) не є компіляцією фінансової інформації. У стандарті використовуються такі поняття:

а) компіляція фінансової інформації - збір, класифікація та узагальнення фінансової інформації, а також можлива її трансформація;

б) трансформація фінансової інформації - перетворення форм фінансової (бухгалтерської) звітності, підготовлених відповідно до вимог законодавства РФ, в інші форми фінансової (бухгалтерської) звітності;

ФПСАД №33 "Оглядова перевірка фінансової (бухгалтерської) звітності", встановлює єдині вимоги до надання супутньої аудиту послуги - оглядової перевірки фінансової (бухгалтерської) звітності. Оскільки оглядова перевірка не є аудитом, в ФПСАД аудиторська організація або індивідуальний аудитор, що виконує таку перевірку, іменується виконавцем, а юридична особа, щодо якої виконується така перевірка, - господарюючим суб'єктом. ФПСАД також застосовується при оглядової перевірки іншої інформації. Мета оглядової перевірки встановлено п. 15 згаданого вище ФПСАД №24 "Основні принципи федеральних правил (стандартів) аудиторської діяльності, що мають відношення до послуг, які можуть надаватися аудиторськими організаціями і аудиторами": метою оглядової перевірки фінансової (бухгалтерської) звітності є надання аудитору можливості визначити на основі процедур, які надають не всі докази, що вимагаються для аудиту, не привернуло чи увагу аудитора будь-що, що змусило б його припустити, що фіна совая (бухгалтерська) звітність не була складена в усіх суттєвих аспектах відповідно до встановлених вимог до її складання. Оглядова перевірка фінансової або іншої інформації, складеної відповідно до належних критеріями, проводиться для тих же цілей.

Таким чином, аудит і аудиторська діяльність - широка практика в ринковій економіці. В даний час розроблені загальні принципи і досить докладні правила аудиту, міжнародні та вітчизняні стандарти аудиту та деяких аудиторських послуг.

Аудит як практика - вид управлінської діяльності, що зводиться до незалежного фінансового контролю та оцінки фінансової (бухгалтерської) звітності. Незалежний фінансовий контроль визначає сутність аудиту, відокремлює його від інших видів контролю і виділяє його в самостійну наукову (та навчальну) дисципліну і практику.

Аудит як наука являє собою систему знань про методи і прийоми незалежного фінансового контролю. Предметом аудиту як науки є одна з основних функцій управління, що забезпечує незалежний контроль достовірності фінансової (бухгалтерської) звітності аудируемого особи для прийняття рішень користувачами цієї звітністю. Об'єктом аудиту є господарська діяльність організацій. Господарська діяльність відбивається в ринковій економіці у фінансовій (бухгалтерської) звітності. Така звітність також є безпосереднім об'єктом аудиту.

Необхідно особливо відзначити, що під аудитом слід розуміти комплексне дослідження, перевірку всієї фінансової звітності з метою загальної оцінки ступеня її достовірності.

Послуги, супутні аудиту, - це не аудит, це використання знань фахівця-аудитора для вирішення близьких до його спеціальності проблем. В сучасних умовах аудитор - це не просто професійний бухгалтер, це професійний бухгалтер з додатковими професійними навичками, професійними цінностями і етикою, професійними можливостями та компетенцією, тобто з додатковими знаннями і вміннями.