Облік операцій з давальницькою сировиною

ПИТАННЯ НовомосковскТЕЛЯ
Наше виробниче підприємство постійно взаємодіє з постачальниками сировини в режимі договору на переробку давальницької сировини. Уточніть, будь ласка, порядок бухгалтерського та податкового обліку операцій з такого роду сировиною.

Л.Ф. Максимова,
бухгалтер-аудитор
Ситуації, коли організація передає матеріали або товари на сторону для переробки, обробки і доопрацювання, характерні не тільки для малих виробничих підприємств, але і для будівельних, торгових підприємств, а також організацій, що працюють в сфері надання послуг. У таких випадках необхідно укласти договір на переробку давальницької сировини.
Суть давальницької переробки зводиться до того, що власник сировини - давалець має на меті виробити продукцію зі своєї сировини. Для цього він укладає договір з іншою організацією-переробником, що має відповідну виробничу базу. Відповідно до такого договору переробник виробляє з наданого сировини продукцію і передає її Давальці, який зобов'язується сплатити послуги з переробки. При цьому право власності на давальницьку сировину до переробника не переходить.
Договір на переробку давальницької сировини як самостійний вид договору законодавством не передбачено, тому при його укладанні слід керуватися положеннями гл. 37 "Підряд" Цивільного кодексу України (далі - ЦК України).
За договором підряду одна сторона - підрядник зобов'язується виконати за завданням другої сторони - замовника певну роботу і здати її результат замовнику, а замовник зобов'язується прийняти результат роботи і сплатити його.

У договорі підряду необхідно вказати наступне:
• точне найменування і опис публікації, включаючи дані про його кількість, якість і вартості;
• порядок, в якому сировина передається підряднику і вже перероблені матеріали (готові вироби) приймаються замовником;
• порядок оплати послуг з переробки матеріалів (виготовлення виробів);
• наявність технологічних втрат, порядок обліку зворотних відходів в разі їх наявності (вони можуть або передаватися замовнику, або залишатися у підрядника);
• інші істотні умови.

ОСОБЛИВОСТІ КОНТРАКТ ВІДНОСИН
Для замовників виробництво продукції з давальницької сировини має очевидну перевагу: при великій кількості замовлень і нестачі власних виробничих потужностей організація може виконати частину замовлень силами стороннього підприємства, надавши йому свою сировину в якості давальницької. Малі підприємства торгівлі, наприклад, часто передають товар стороннім підприємствам для розфасовки в тару з фірмовими логотипами.
У свою чергу, організація, що надає послуги з виготовлення продукції з матеріалів замовника (переробник), не несе витрат, пов'язаних з її реалізацією, т. К. Це завдання вирішує замовник, тому ризик не реалізувати вироблений товар через відсутність попиту на нього у підприємства-підрядника зведений до нуля.
Оскільки переробка сировини (виготовлення виробів) виконується повністю або частково з матеріалу замовника, підрядник відповідає перед замовником за збереження матеріалу і правильне його використання. Підрядник зобов'язаний:
• попередити замовника про непридатність або недоброякісність переданого замовником матеріалу,
• представити звіт про використання матеріалів і повернути невикористаний залишок.
Технологічний процес виробництва продукції передбачає утворення матеріальних відходів, т. Е. Веде до технологічних втрат.

Запам'ятайте
Технологічні втрати - це відходи, що виникають на безповоротній основі у зв'язку з умовами використання матеріальних ресурсів в технологічному процесі виробництва або перетворення їх в інші види матеріальних ресурсів.

ОФІЦІЙНО
Якщо для обліку давальницької сировини не використовувати позабалансовий рахунок 003, то це може бути розцінено податковими органами як грубе порушення правил ведення обліку доходів і витрат, що спричинить стягнення штрафу в розмірі 5000 руб. на підставі п. 1 ст. 120 НК РФ.

Однак слід врахувати, що якщо в договорі на переробку давальницької сировини не визначена його вартість, то немає підстав і для обліку переробки як господарської операції, яка підлягає відображенню на рахунках бухгалтерського обліку.
Вартість давальницької сировини не формує ні активу, ні пасиву балансу і не є ні доходом, ні витратами підприємства. Тому невідображення вартості давальницької сировини (якщо його вартість відсутня в договорі) на рахунку 003 чи не свідчить про вчинення податкового правопорушення у вигляді грубого порушення правил обліку доходів, витрат або об'єктів оподаткування.
Переробник є платником податку на прибуток і ПДВ в загальновстановленому порядку (як і замовник). Одержання сировини або матеріалів в переробку не є придбанням, тому організація-переробник враховує давальницька сировина на позабалансовому рахунку і не має права пред'являти до відрахування ПДВ з їх вартості. Тим більше, що давалець при передачі сировини не виставляє рахунок-фактуру, а оформляє накладну, в якій ПДВ не виділяється.
Згідно п. 5 ст. 154 НК Україна податкова база при реалізації послуг з виробництва товарів з давальницької сировини (матеріалів) визначається як вартість їх обробки, переробки або іншої трансформації з урахуванням акцизів (для підакцизних товарів) і без включення до неї податку на додану вартість.
У момент прийняття робіт за звітом Давальці переробник виставляє рахунок-фактуру на вартість робіт з переробки, визначену договором.
ПДВ на вартість робіт з переробки давальницької сировини застосовується ставка 18% незалежно від того, за якою ставкою оподатковуються переробляє сировину і вироблена продукція, т. К. Об'єктом оподаткування є саме виконання робіт, а не реалізація продукції.

Після виконання робіт, передбачених договором, підрядник передає готову продукцію Давальці, представляє йому звіт переробника про витрату сировини і акт прийому-передачі виконаних робіт.
Звіт переробника містить дані про кількість:
• отриманого, використаного і невикористаного сировини (матеріалів);
• виробленої з цієї сировини готової продукції;
• відходів (якщо такі є).
Акт прийому передачі виконаних робіт містить дані про фактично виконані роботи та їх вартості.
Вироблена продукція передається замовнику відповідно до п. 2 ПБУ 5/01 "Облік матеріально-виробничих запасів". На підставі п. 7 ПБО 5/01 фактична собівартість матеріально-виробничих запасів при їх виготовленні визначається самою організацією, виходячи з фактичних витрат, пов'язаних з виробництвом даних запасів.
Таким чином, до фактичної собівартості готової продукції у замовника будуть включені:
• давальницька сировина за вартістю його придбання за мінусом ПДВ і інших відшкодовуються податків;
• вартість переробки сировини, заплачена підряднику, за мінусом ПДВ і інших відшкодовуються податків;
• інші витрати замовника, пов'язані з виробництвом продукції.
Витрати по заробітній платі і ЕСН працівників організації-підрядника замовник вже сплатив в складі вартості переробки сировини і, отже, відніс на собівартість.
Для цілей податкового обліку давалець формуватиме вартість готової продукції відповідно до ст. 318, 319 НК РФ. При цьому згідно з п. 2 ст. 319 НК Україна оцінка готової продукції виробляється, виходячи з суми всіх прямих витрат, зменшених на суму тих з них, які припадають на незавершене виробництво.
При давальницькі операції труднощі найчастіше виникають з визначенням складу прямих і непрямих витрат і оцінкою незавершеного виробництва.
Розглянемо більш докладно класифікацію витрат для цілей оподаткування прибутку у організації-давальця.
Згідно п. 1 ст. 318 НК Україна до прямих витрат відносяться:
• витрати на придбання сировини та матеріалів, що використовуються при виробництві товарів (виконанні робіт, наданні послуг) і (або) утворюють їх основу або є необхідним компонентом;
• витрати на придбання комплектуючих виробів, що піддаються монтажу, і (або) напівфабрикатів, що піддаються додатковій обробці у платника податків;
• витрати на оплату праці персоналу, який бере участь в процесі виробництва товарів, виконання робіт, надання послуг, а також суми ЄСП, нараховані на цю оплату (без пенсійних внесків);
• суми нарахованої амортизації за основними засобами, які використовуються при виробництві товарів, робіт, послуг.
Всі інші витрати відносяться до непрямих. Виняток становлять позареалізаційні витрати, які визначаються відповідно до ст. 265 НК Україна і здійснюються платником податку протягом звітного періоду.
Які витрати у організації-давальця будуть ставитися до прямих, а які до непрямих?
Прямими видатками у давальцям є тільки витрати на придбання сировини, матеріалів. Інших прямих витрат, пов'язаних з давальницькими операціями, у організації-давальця не виникає, т. К. В процесі виробництва (переробки) витрати, пов'язані з переробкою сировини, матеріалів, несе організація-переробник. Чи не виникає у власника сировини і основних засобів, задіяних у виробництві продукції.
Таким чином, всі інші витрати на виробництво і реалізацію конкретної продукції, в т. Ч. Витрати на переробку, у власника сировини відносяться до непрямих.