Форми вираження думки аудитора - студопедія

Варіанти модифікації укладення

Форма вираження думки аудитора

Повідомлення про модифікації думки

Аудитор, який має намір модифікувати думку в аудиторському висновку, зобов'язаний довести до відома представників власників аудируемого особи про обставини, які призвели до цього, а також про передбачуване зміст модифікованого думки <1>. При цьому представникам власників дається можливість (якщо це доречно) надати аудитору додаткову інформацію та пояснення щодо обставин, що призвели до передбачуваного висловом модифікованого думки.

Таблиця 3. Модифікації аудиторського висновку

Характер обставин, що стали причиною вираження модифікованого думки

Судження аудитора про ступінь поширення їх впливу (можливого впливу) на бухгалтерську (фінансову) звітність

істотний вплив, але не всеосяжне

істотне і всеосяжний вплив

Бухгалтерська (фінансова) звітність істотно викривлена

Думка з застереженням

Відсутність можливості отримання достатніх належних аудиторських доказів

Відмова від висловлення думки

Аудитор висловлює немодифіковані думку в разі, коли він приходить до висновку, що бухгалтерська звітність відображає достовірно в усіх суттєвих аспектах фінансовий стан аудируемого особи і результати його фінансової діяльності відповідно до правил звітності.

Аудитор висловлює модифіковане думку в аудиторському висновку, якщо:

- на підставі отриманих аудиторських доказів встановлено, що бухгалтерська звітність, що розглядається в цілому, містить суттєві викривлення;

- він не може отримати достатні належні аудиторські докази, щоб встановити, що бухгалтерська звітність, що розглядається в цілому, не містить суттєвих викривлень (обмеження обсягу аудиту).

Істотні спотворення бухгалтерської звітності можуть бути пов'язані з прийнятою аудіруемим особою облікової політикою. Зокрема, підставами для віднесення спотворень до істотних можуть бути такі:

- обрана облікова політика не відповідає вимогам встановлених правил складання бухгалтерської звітності;

- бухгалтерська звітність достовірно не відображає суті реально мали місце господарських операцій та подій.

Істотні спотворення бухгалтерської звітності можуть бути пов'язані також із застосуванням прийнятої аудіруемим особою облікової політики. В цьому випадку бухгалтерська звітність може бути спотворена, якщо облікова політика не застосовується послідовно від одного періоду до іншого або щодо однотипних господарських операцій або подій, а також через неправильне застосування прийнятої облікової політики.

Нарешті, розглядаються спотворення можуть бути викликані недоречністю, неправильність і неповнотою розкриття інформації в бухгалтерській звітності. У тому числі мова йде про випадки, коли:

- бухгалтерська звітність не розкриває всієї інформації, передбаченої правилами звітності;

- розкриття інформації в бухгалтерській звітності проведено не за правилами;

- в бухгалтерській звітності не розкрита інформація, необхідна для забезпечення достовірності цієї звітності.

Неможливість отримати достатні належні аудиторські докази (обмеження обсягу аудиту) найчастіше буває обумовлена:

- неконтрольованими аудіруемим особою обставинами (втрата аудіруемим особою облікових записів або їх вилучення контролюючими органами на невизначений термін);

- обставинами, пов'язаними з характером або терміном проведення аудиту <1>, виникненням перешкод з боку управлінського персоналу (обмеження з боку керівництва).

<1> Маються на увазі обставини, що не дозволяють аудитору через часу його призначення спостерігати за проведенням інвентаризації товарно-матеріальних запасів або призводять аудитора до висновку, що виконання тільки процедур перевірки по суті не є достатнім, а засоби контролю аудируемого особи неефективні.

Так, керівництво організації може:

- відмовити або обмежити присутність аудитора при інвентаризації товарно-матеріальних запасів;

- перешкоджати в отриманні аудитором зовнішніх підтверджень щодо залишків по відповідним рахунках бухгалтерського обліку.

Якщо аудитор не може виконати будь-яку аудиторську процедуру, то це не є обмеженням обсягу аудиту в разі, коли аудиторські докази можуть бути отримані шляхом виконання альтернативних аудиторських процедур. Якщо це неможливо, то аудитор повинен висловити думку з застереженням або відмовитися від висловлення думки.

Модифіковане думка може бути виражено аудиторською організацією або індивідуальним аудитором в наступних формах:

- думка з застереженням;

- відмова від висловлення думки.

Аудитор висловлює думку з застереженням. якщо:

- отримавши достатні належні аудиторські докази, він приходить до висновку, що вплив спотворень, що розглядаються окремо або в сукупності, є істотним, але не зачепить більшість значущих елементів бухгалтерської (фінансової) звітності (спотворення бухгалтерської звітності не є всеосяжним);

- відсутня можливість отримати достатні належні аудиторські докази, на яких аудитор міг би засновувати свою думку, проте він приходить до висновку, що можливий вплив невиявлених спотворень може бути суттєвим для бухгалтерської звітності, але не всеосяжним.

Всеосяжний вплив викривлення бухгалтерської звітності виникає, якщо це спотворення:

- пов'язане з розкриттям інформації, що є основоположною для розуміння користувачами бухгалтерської звітності в цілому.

Наприклад, в організації при прийнятті об'єкта основних засобів до бухгалтерського обліку була неправильно сформована первісна вартість. Це спотворить суму амортизації і, як наслідок, собівартість готової продукції (робіт, послуг), що в свою чергу вплине на правильність фінансового результату від реалізації продукції, обчислення податку на прибуток і кінцевий фінансовий результат діяльності організації. На нашу думку, таке спотворення може розглядатися як всеосяжне.

Аудитор повинен висловити негативну думку в тому випадку, коли, отримавши достатні належні аудиторські докази, він приходить до висновку, що вплив спотворень, що розглядаються окремо або в сукупності, є одночасно істотним і всеосяжним для бухгалтерської звітності.

Аудитор повинен відмовитися від висловлення думки в тому випадку, коли у нього відсутня можливість отримання достатніх належних аудиторських доказів, на яких він міг би засновувати свою думку, але він приходить до висновку, що можливий вплив невиявлених спотворень може бути одночасно істотним і всеосяжним для бухгалтерської звітності .

Відмова від висловлення думки має місце і в випадках, пов'язаних з множинними фактами невизначеності. При цьому аудитор приходить до висновку, що, незважаючи на отримані ним достатні належні аудиторські докази стосовно кожного окремо факту невизначеності, він не може висловити думку про достовірність бухгалтерської звітності в цілому у зв'язку з наявністю взаємозв'язку між різними фактами невизначеності і їх сумарним впливом на бухгалтерську звітність.

У разі коли аудитор модифікує свою думку, він повинен на додаток до обов'язкових елементів включити в аудиторський висновок спеціальну окрему частину з описом обставин, які стали підставою для вираження модифікованого думки.

Спеціальна частина розміщується безпосередньо перед частиною, що містить думку аудитора. Залежно від форми модифікованого думки спеціальна частина іменується "Підстава для висловлення думки з застереженням", "Підстава для висловлення негативної думки", "Підстава для відмови від висловлення думки".

У разі коли аудитор припускає модифікувати думку в аудиторському висновку, він повинен довести до відома представників власників аудируемого особи про обставини, які стали причиною цього, а також про передбачуване зміст модифікованого думки.

Повідомлення представникам власників аудируемого особи обставин, які стали причиною передбачуваного модифікування думки в аудиторському висновку та передбачуваному змісті модифікованого думки, дає можливість:

- аудитору повідомити представників власників аудируемого особи про передбачуване вираженні модифікованого думки і причини (або обставин), що призвели до цього;

- аудитору знайти порозуміння у представників власників аудируемого особи щодо фактів, які стали причиною передбачуваного вираження модифікованого думки, або підтвердити наявність розбіжностей в думці з керівництвом аудируемого особи при їх наявності;

- представникам власників аудируемого особи, якщо це доречно, надати аудитору додаткову інформацію та пояснення щодо обставин, що призвели до передбачуваного висловом модифікованого думки.

Змістовна частина аудиторського висновку в разі висловлення немодифицированного думки завершується розділом "Думка". Цей розділ містить думку аудитора з приводу того, чи відображає бухгалтерська звітність достовірно в усіх суттєвих аспектах фінансовий стан аудируемого особи станом на звітну дату, результати його фінансово-господарської діяльності та рух грошових коштів за звітний період відповідно до встановлених правил складання бухгалтерської звітності.

Крім основних частин, зазначених вище, аудиторський висновок може також містити розділ "Важливі обставини", який розташовується після розділу "Думка" і є необхідним у тому випадку, коли аудитор вважає за необхідне привернути увагу користувача звітності до обставин, що є основоположними для розуміння діяльності аудируемого особи, відбитим або не відображених в аудируемой звітності.