Фактичні перевірки - підстави і порядок проведення

Неподаткові перевірки податкових органів

Перевірки дотримання неподаткового законодавства, підконтрольного податковим органам (в частині проведення розрахункових та касових операцій, виробництва та обігу підакцизних товарів та ін.), До набрання чинності ПКУ були врегульовані уривками і досить суперечливо, що завжди викликало чималу кількість запитань на практиці.

Безумовно, таке суперечливе і далеко не повне правове регулювання не можна було назвати задовільним, тому включення в ПКУ вимог до порядку проведення перевірок неподаткового законодавства слід все ж розцінити як позитив. Хоча без деяких недоліків не обійшлося.

Думаємо, з початком дії НК повинен бути також остаточно знято питання про те, чи повинні на перевірки неподаткового законодавства поширюватися вимоги Закону №877 (нагадаємо, Держкомпідприємництва, і ми його в цьому підтримували, наполягав на таку необхідність). Однак тепер, коли всі процедурні питання врегульовані на рівні ПКУ, звертатися до положень Закону №877 просто відпала необхідність.

Порівняємо предмет документальної і фактичної перевірок.

Предметдокументальних перевірок
1
За своєчасністю, достовірністю, повнота нарахування та сплати усіх передбачених ПКУ податків і зборів
-
2
Дотримання валютного законодавства
-

Предмет фактичних перевірок
3
Дотримання іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи
Дотримання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, контроль за наявністю ліцензії, патентів, свідоцтв, у тому числі свідоцтв про державну реєстрацію, дотримання вимог законодавства про виробництво та обіг підакцизних товарів
4
Дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами)

Як бачимо, предмет перевірок, зазначений в пункті 4 таблиці, збігається для документальної і фактичної перевірок. Що стосується п. 3 таблиці, то можна було б говорити про це питання як дискусійному і спробувати відстоювати ту точку зору, що в ході документальних перевірок може контролюватися дотримання лише того неподаткового законодавства, яке не є предметом фактичних перевірок. Однак з Порядку №984 та інших підзаконних актів, прийнятих вже після набрання чинності ПКУ, явно випливає, що ДПСУ налаштована інакше і оскаржувати її позицію в даному випадку навряд чи є сенс.

У підсумку ми маємо ситуацію, коли одні і ті ж питання можуть стати предметом двох різних видів перевірок. По суті, відрізняється лише спосіб проведення перевірки:

1. Документальні перевірки (як невиїзні, так і виїзні) проводяться на підставі даних, зазначених у різних формах звітності, первинних документах і т.д. Фактичні перевірки можуть ґрунтуватися на інших способах отримання інформації: проведення контрольних розрахункових операцій, хронометражу тощо

Підстави для фактичної перевірки

Підстава для проведення фактичної перевірки

Порядок проведення фактичної перевірки

Допуск до перевірки. Умови допуску до фактичної перевірки обумовлені в п. 81.1 ПКУ. Відповідно до нього посадові особи органу державної податкової служби вправі приступити до проведення фактичної перевірки:

У направленні на перевірку обов'язково повинні бути вказані:

- дата видачі;
- найменування органу державної податкової служби;
- реквізити наказу про проведення фактичної перевірки;
- найменування та реквізити суб'єкта (об'єкта), перевірка якого проводиться (прізвище, ім'я, по батькові платника фізичної особи - платника податку);
- мета, вид (фактична), підстави перевірки;
- дата початку та тривалість перевірки (звертаємо увагу: саме тривалість, а не дата початку та дата закінчення перевірки, оскільки перевірка може бути припинена або продовжена);
- посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку;
- підпис керівника органу державної податкової служби або його заступника, завірена печаткою органу державної податкової служби.

Перевіряючі попросять посадових осіб або осіб, які здійснюють розрахункові операції, розписатися у направленні на перевірку із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення. У разі відмови платника податків та / або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично здійснюють розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами органу державної податкової служби складається акт, що засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.

Слід сказати, що ПКУ прямо не обумовлює ситуації, як повинні повести себе перевіряючі в разі відсутності посадових осіб або, якщо предмет перевірки - дотримання законодавства про використання РРО, особи, яка фактично здійснює розрахункові операції, на місці. Однак необхідність проставлення підпису таких осіб в направленні на перевірку (інакше перевіряючі не можуть приступити до перевірки, так як буде вважатися, що вони не пред'явили направлення) означає, що перевірка в умовах відсутності таких осіб розпочатися не може. Про перенесення термінів початку перевірки ПКУ нічого не говорить, під підстави продовження термінів перевірки така ситуація теж не підходить. Судячи з усього, на практиці або буде виписуватися нове направлення на перевірку на підставі нового наказу, або перевіряючі намагатимуться максимально використати решту на перевірку часом.

Якщо підходити формально, то в п. 81.1 ПКУ як підстави для недопуску перевіряючих до перевірки прямо названі лише непред'явлення платнику податків (його посадовим (службовим) особам або особам, які фактично здійснюють розрахункові операції) направлення на проведення перевірки або пред'явлення направлення, оформленого з порушенням вимог. Однак в цілому з його тексту випливає, що відсутність тих обставин, які вказані в якості підстави для перевірки, також може служити для того, щоб перевіряючим було відмовлено в проведенні перевірки.

У цьому випадку складається акт, що засвідчує факт відмови. Однак, як ми вже вказували, формулювання п.п. 94.2.3 ПКУ дає шанс довести, що, на відміну від відмови в проведенні документальної перевірки, відмова від фактичної перевірки не тягне за собою загрози накладення адміністративного арешту на активи платника податків. Більш того, за такої недопуск на посадових осіб навряд чи навіть адмінштраф накладуть. Справа в тому, що ч. 1 ст. 163 КпАП, яка передбачає відповідальність керівників та інших посадових осіб за невиконання законних вимог органів державної податкової служби, як і раніше містить посилання на скасовані положення Закону №509. Тому суди відмовляються застосовувати передбачений нею штраф.

Самі податківці визнають необхідність того, щоб перевіряючі розписалися в Журналі реєстрації перевірок, якщо суб'єкт господарювання веде такий Журнал. Відповідне роз'яснення розміщено в Єдиній базі податкових знань з посиланням на п. 7 Указу №817. З цього можна також зробити висновок, що відмова зареєструватися в Журналі теж може бути підставою для недопуску до перевірки.

Тривалість перевірки. Відносно всіх інших видів перевірок тривалість встановлена в робочих днях. Фактичні перевірки - виняток з правила. Їх тривалість встановлена в добі і становить 10 діб з можливістю продовження перевірки не більше ніж на 5 діб за наявності одного з таких підстав:

1) заява суб'єкта господарювання в разі необхідності надання їм документів, що стосуються предмета перевірки;
2) змінний режим роботи або підсумований облік робочого часу суб'єкта господарювання та / або його господарських об'єктів.

Пояснення встановлення тривалості фактичних перевірок в добі, а не в робочих днях багато хто схильний шукати в специфіці предмета перевірки: так, зокрема, суб'єкт господарювання може працювати цілодобово, в зв'язку з чим може виникати необхідність перевірки дотримання законодавства про застосування РРО в будь-який час доби. У той же час, коли ми говоримо про робочий день, то мова йде про робочий день суб'єкта господарювання, а не податкового органу. Тому, на наш погляд, якби щодо фактичних перевірок тривалість була встановлена також в робочих днях, то податковий орган при необхідності міг перевірити роботу РРО в цілодобовому пункті продажу в будь-який час доби. Інше тлумачення призводило б до того, що ті суб'єкти господарювання, які в силу специфіки своєї діяльності працюють тільки в нічний час, не могли б перевірятися в ході документальних виїзних перевірок, оскільки їх тривалість встановлена в робочих днях, а не в добі.

Інша справа, що суб'єкт господарювання, який має цілодобовий режим роботи, міг би обґрунтовувати при тривалості перевірки в робочих днях, що протягом доби проходить три робочі зміни, які прирівнюються до робочих днях, а значить, 10 робочих днів перетворювалися б в троє з невеликим доби .

Право припиняти фактичну перевірку на відміну від інших видів виїзних перевірок не передбачено.

Період, за який проводиться перевірка. Оскільки строки давності становлять 1095 днів, які відраховуються з моменту вчинення порушення, то перевірка проводиться за останні три роки.

Додаткові повноваження при проведенні перевірки. На рівні ПКУ за податковими органами визнано право здійснювати:

1. Контрольні розрахункові операції. Вони здійснюються до початку перевірки платника податків і тільки в тому випадку, якщо предметом перевірки є дотримання порядку проведення готівкових розрахунків та застосування реєстраторів розрахункових операцій. Товари, які були отримані службовими (посадовими) особами органів державної податкової служби під час проведення контрольної розрахункової операції, підлягають поверненню платнику податків у непошкодженому вигляді. У разі неможливості повернення такого товару відшкодування витрат здійснюється відповідно до законодавства з питань захисту прав споживачів. У свою чергу, Закон про захист прав споживачів, передбачаючи дане право як повноваження спеціально уповноваженого центрального органу виконавчої влади в сфері прав споживачів та його територіальних органів, відсилає до порядку, затвердженого Кабміном, однак на даний момент такого порядку не існує, а тому реалізувати таке повноваження, як проведення контрольної розрахункової операції, податківці не зможуть.

2. Хронометраж. Відповідно до п. 80.8 ПКУ під час проведення фактичної перевірки податківці можуть проводити хронометраж господарських операцій. У свою чергу, згідно з п.п. 14.1.264 ПКУ хронометраж є процесом спостереження за веденням господарської діяльності платника податків, який здійснюється під час фактичних перевірок та застосовується органами державної податкової служби з метою встановлення реальних показників діяльності платника податків, що здійснюється на відповідному місці її проведення. За його результатами податківці повинні складати довідку відповідної форми, яку повинні підписувати не тільки вони самі, посадові особи суб'єкта підприємництва, а й особи, які безпосередньо здійснюють господарські операції. В даний час форма такої довідки поки не затверджена, але немає сумнівів в тому, що вона з'явиться. По всій видимості, такий документ буде якимось чином відображений в акті, складеному за результатами фактичної перевірки, і оскаржити цей акт напевно буде вкрай складно.

У той же час на практиці перевіряючі часто використовують такий термін, як «вибірковий переоблік». Подібної термінологією ПКУ не оперує. Думаємо, йдеться про вимогу провести вибіркову інвентаризацію. Підпункт 20.1.5 ПКУ передбачає право податкових органів вимагати від платників податків під час проведення їх перевірок провести інвентаризацію основних фондів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, у тому числі зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки.

Відзначимо, що органи СБУ, внутрішніх справ, податкової міліції, прокуратури та їх службові (посадові) особи не можуть брати безпосередньої участі у проведенні перевірок та проводити перевірки суб'єктів підприємницької діяльності з питань оподаткування. Працівники податкової міліції, як це було передбачено і раніше діючим законодавством, можуть брати участь у перевірках, пов'язаних з веденням оперативно-розшукових справ або розслідуванням кримінальних справ в рамках Закону про ОРД і КПК.