Договір оренди на що звернути увагу

В ході своєї діяльності підприємства досить часто орендують майно (обладнання для виробництва, об'єкти нерухомості, верстати для здійснення виробничої діяльності і т.д.). У більшості випадків при складанні договорів оренди особлива увага приділяється формуванню та встановленню орендної плати, але при цьому не беруться до виду деякі інші аспекти у взаєминах контрагентів, пов'язані з договором оренди. Розглянемо деякі з них:

наявність акта прийому-передачі орендованого майна (в тому числі об'єктів нерухомості) при укладенні договору оренди і після закінчення терміну його дії (або його дострокового розірвання);
відображення отриманого орендованого майна на позабалансових рахунках бухгалтерського обліку і в звітності за відповідний період;
оренда приміщення (складу) без його реєстрації як відокремленого підрозділу;
реєстрація договору оренди нерухомого майна в державних органах за умови укладення договору оренди терміном понад 1 року;
здійснення перепланування приміщення за договором суборенди без згоди власника;
підтвердження правомочності орендаря (при укладенні договору суборенди) на здавання під найм об'єктів нерухомості;
відповідність терміну договору оренди періоду відображення господарських операцій на рахунках бухгалтерського обліку.

Наявність акту прийому-передачі орендованого майна

Оскільки передача майна не підтверджена сторонами договору (акт прийому-передачі відсутній), можливі такі претензії податкових органів:

відсутнє документальне підтвердження проведених витрат (згідно зі ст. 252 НК РФ);
здійснена безоплатна передача грошових коштів (при перерахуванні орендних платежів), що тягне податкові наслідки для орендодавця відповідно до ст. ст. 250, 271 НК РФ.

Крім того, відсутність акту прийому-передачі до договору оренди може призвести до податкових спорів щодо правомірності врахування у складі витрат витрат по підтримці майна в належному стані або витрат по поточному ремонту. Згідно ст. 432 ГК України предмет договору - одне з істотних його умов. У договорі оренди (ст. 607 ЦК України) повинні бути відображені дані, дозволяють точно встановити майно, яке підлягає передачі орендарю як об'єкт оренди. Майно, що є об'єктом договору оренди, також має бути вказано в акті прийому-передачі. Згідно ст. 611 ГК України орендодавець зобов'язаний надати орендарю майно в стані, що відповідає умовам договору оренди і призначенню майна. Якщо в акті прийому-передачі не вказано, що майно передається в стані, що вимагає, наприклад, поточного ремонту, то можлива відмова податкових органів в обліку витрат орендаря на ремонт при розрахунку оподатковуваної бази з податку на прибуток. В даному випадку не буде підтверджена економічна обгрунтованість проведених витрат (ст. 252 НК РФ). При цьому податковими органами може бути відмовлено і у відрахуванні сум ПДВ з наданих робіт.

Таким чином, акт прийому-передачі майна є обов'язковим і невід'ємним документом до договору оренди.

Орендоване майно не враховано

на позабалансовому рахунку і не відображено в звітності

Досить поширена помилка полягає в тому, що на дату отримання майна в оренду на рахунках бухгалтерського обліку відсутній запис про прийняте майно.

Відповідно до п. 1 ст. 252 НК Україна під обгрунтованими витратами розуміються економічно виправдані витрати, оцінка яких виражена в грошовій формі. Податкові органи можуть відмовити в обліку сум орендної плати в складі витрат під час відсутності позабалансового обліку орендованих приміщень. Тобто в даному випадку орендарем не доведено, що їм орендується майно, отже, виникає ризик виключення витрат з оренди приміщення зі складу витрат, що враховуються при розрахунку податку на прибуток, а також по ПДВ з орендних платежів, пред'явлених до відрахування.

Орендовані ОС повинні бути відображені в бухгалтерській звітності "Баланс підприємства" по рядку 910 "Орендовані основні засоби" в той період, в якому діє договір оренди. Дані про наявність на початок і кінець звітного періоду і рух протягом звітного періоду орендованих ОС відображають також в додатку до бухгалтерського балансу (п. 27 ПБО 4/99).

Відсутність даних про орендованому майні у фінансовій звітності є грубим порушенням правил ведення бухгалтерського обліку. При цьому виникає ризик стягнення штрафу відповідно до ст. 15.11 КоАП України від 2 до 3 тис. Руб. Також організація може бути притягнута до відповідальності за грубе порушення правил обліку доходів і витрат і об'єктів оподаткування зі стягненням штрафу в сумі від 5 до 15 тис. Руб. (Ст. 120 НК РФ).

Первинні документи повинні містити необхідні реквізити. Вимоги до оформлення первинних документів визначені Законом N 129-ФЗ. Відсутність запису на позабалансовому рахунку в свою чергу спричиняє відсутність регістрів бухгалтерського обліку.

Проте, з огляду на, що відповідно до гл. 34 ЦК України вказівку вартості орендованого майна не є істотною умовою договору (без цих даних договір дійсний), щоб уникнути суперечок з податковими органами можна рекомендувати наступне. Навіть при відсутності цих даних в договорі доцільно відобразити вартість майна по рядку 910 "Орендовані основні засоби" балансу підприємства в ринковій оцінці, обґрунтувавши її в пояснювальній записці до звітності.

Вартість орендованого майна, за якою необхідно його враховувати на позабалансовому рахунку, можна визначити декількома способами:

Оренда приміщення (складу) без його реєстрації

як відокремленого підрозділу

Згідно з пп. 3 п. 2 ст. 23 НК Україна організація повинна письмово повідомляти в податковий орган за місцем її знаходження про усі відособлені підрозділи, створених на території Укаїни, протягом місяця з дня створення відокремленого підрозділу.

У разі виявлення під час виїзної перевірки організації факту відсутності постановки на облік відокремлених підрозділів можливе нарахування штрафу відповідно до ст. 116 НК Україна за порушення терміну постановки на облік в сумі від 2 до 3 тис. Руб. На підставі цієї статті за порушення терміну подання заяви про взяття на облік в податковому органі за відсутності ознак податкового правопорушення стягується штраф у розмірі 5 тис. Руб. Якщо цей термін перевищує 90 днів - штраф може скласти 10 тис. Руб.

Об'єднаної Консалтингової Групи

Підписано до друку

Термін укладання договору оренди

нерухомого майна понад 1 року

Нерідко виявляється відсутність державної реєстрації укладених договорів оренди нерухомого майна строком понад 1 рік. Згідно ст. 651 ЦК України така угода має бути зареєстровано у відповідних державних органах. Договір, який підлягає державній реєстрації, вважається укладеним з моменту його реєстрації, якщо інше не встановлено законом (ст. 433 ЦК України). В силу п. 1 ст. 165 ЦК України недодержання вимоги про державну реєстрацію договору, необхідність якої передбачена в законі, веде до визнання угод за таким договором нікчемними.

При відсутності державної реєстрації договору оренди нежитлового приміщення, укладеного на термін не менше 1 року, такий договір є неукладеним незалежно від того, на кого зі сторін в договорі покладено обов'язок вчинити дії по його реєстрації.

Таким чином, можлива ситуація, коли за незареєстрованим договором оренди нерухомості орендна плата не буде визнана податковими органами в складі витрат, що зменшують оподатковуваний базу з податку на прибуток. Крім того, виникає ризик відмови у відрахуванні сум ПДВ щодо невизнаних в складі витрат орендними платежами.

Як показує практика, контрагентами часто укладається договір оренди терміном менш 1 року, який потім пролонгується, або полягають кілька короткострокових (терміном менш 1 року) договорів друг за другом.

Таким чином, в разі визнання податковими органами укладення договору оренди з подальшою пролонгацією нікчемним виникають податкові ризики з податку на прибуток - в частині невизнаних витрат і по ПДВ - в частині прийнятої до відрахування суми податку з орендних платежів.

Перепланування приміщення за договором

суборенди без згоди орендодавця

У договорах суборенди може бути передбачена умова про те, що суборендар має право здійснювати перепланування приміщення, що орендується, але при цьому відсутнє положення про правомочність орендаря давати такий дозвіл. Відповідно до п. 2 ст. 615 ГК України орендар має право за згодою орендодавця здавати орендоване майно в суборенду. В даному випадку відповідальним за договором перед орендодавцем залишається орендар.

На підставі ст. 209 ГК України власник наділений правом володіння, користування і розпорядження своїм майном. Він може вчиняти щодо належного йому майна будь-які дії, що не суперечать закону й іншим правовим актам і не порушують права та охоронювані законом інтереси інших осіб.

Згідно ст. 606 ГК України за договором оренди орендодавець зобов'язується надати орендарю майно за плату в тимчасове володіння і користування. Таким чином, право розпорядження переданим в оренду майном самим власником не втрачається.

Виходячи з викладеного, якщо в договорі суборенди відсутня умова про те, що орендар має право здійснювати перепланування приміщення, то тільки власник об'єкта нерухомості може дати розпорядження на проведення перепланування зазначеного об'єкта нерухомості. Тобто в цьому випадку орендар або суборендар приміщення або споруди не можуть самостійно приймати рішення про проведення змін (реконструкції) орендованого об'єкта, оскільки таке самовільне рішення буде порушенням суб'єктивного права власника.

Відповідно, для проведення реконструкції орендованого нежитлового приміщення орендарю слід випросити дозволу у власника приміщення і для здійснення перепланування субарендатором донести це дозвіл до останнього. В іншому випадку у суборендаря можуть виникнути суперечки з податковими органами щодо правомірності обліку витрат по переплануванню приміщення.

Відсутність підтвердження правомочності

здачі приміщення в оренду (за договорами суборенди)

Податковими органами при виїзний податкову перевірку суборендаря можуть бути перевірені повноваження орендаря здавати в оренду приміщення (будівлі, споруди). Тобто можуть бути перевірені на наявність не тільки акти прийому-передачі майна, а й копії свідоцтва права власності орендодавця на нерухоме майно або пряма вказівка на цей документ в договорі суборенди.

Відповідно до ст. 608 ГК України орендодавцем майна за договором оренди може бути його власник або інша особа, що має повноваження законом або власником здавати майно в оренду (орендодавцем виступає той, хто має право розпоряджатися відповідним майном). В першу чергу цим правом наділений власник, оскільки суб'єктивне право власності включає в якості одного з основних елементів правомочність щодо розпорядження майном. Іншою особою, яка має право розпоряджатися майном (в тому числі здавати його в оренду), є особа, наділена таким правом в силу закону або договору.

При відсутності підтверджуючих повноважень орендаря до суборендарю можливі претензії контролюючих органів, пов'язані з правомірністю відображення у складі витрат платежів за договором оренди. Підставою для виникнення суперечок може бути оспорювання власником приміщення правомірності укладеного договору суборенди. Отже, зменшення оподатковуваної бази з податку на прибуток субарендатором визнається неправомірним згідно ст. 252 НК РФ.

Термін дії договору оренди не відповідає

періоду відображення витрат з оренди приміщення

Період відображення в бухгалтерському обліку витрат з оренди майна не відповідає періоду дії договору оренди.

Умова про строк є одним з істотних умов договору оренди відповідно до ст. 610 ГК РФ. Якщо в договорі зазначено термін закінчення договору оренди, то саме їм необхідно керуватися орендарю при відображенні в складі витрат орендних платежів.

Д-т 20, 25, 26, 44, К-т 60 - 1000 тис. Руб. [(118 - 18) тис. Руб. x 10 міс.].

ПДВ прийнятий до відрахування за вказаний період:

Д-т 68-2, К-т 19 - 180 тис. Руб. (18 тис. Руб. X 10 міс.).

Припинення договору оренди є юридичним фактом, в зв'язку з яким на боці орендаря виникає обов'язок повернути об'єкт оренди орендодавцю.

Об'єднаної Консалтингової Групи

Підписано до друку