Чотириногий актив - облік та оподаткування
Не завжди підприємства користуються послугами охоронних фірм, вважаючи за краще замість цього організувати власну службу безпеки, скориставшись правом, наданим їм ст. 14 Закону України N 2487-1 * (1).
Досить часто служба безпеки використовує в роботі службових собак. Якщо на підприємстві з'явився собака, перше, що потрібно зробити, - знайти і вивчити правила утримання собак, а також розроблений відповідно до цих правил порядок реєстрації собак, затверджений місцевими органами влади. Саме в цих документах встановлені вимоги щодо реєстрації та перереєстрації собак, доставляння їх для ветеринарних обробок і інші обов'язки власників собак. Справа в тому, що всі місцеві органи влади «освіжили» і доповнили старі Правила утримання собак і кішок в містах та інших населених пунктах Української РСР. Згідно п. 1.3, 1.5 цього документа собаки підлягають обов'язковій реєстрації і щорічної перереєстрації в ветеринарних установах за місцем знаходження підприємств і організацій - власників тварин. Реєстрації та перереєстрації підлягають собаки з тримісячного віку, незалежно від породи. Знов придбані собаки повинні бути зареєстровані в тижневий термін. Ветеринарні установи, що здійснюють реєстрацію собак, зобов'язані видати реєстраційне посвідчення та номерний знак, а також ознайомити власників собак з правилами утримання тварин, що повинно бути підтверджено підписом власника в реєстраційному посвідченні на собаку. Реєстраційний знак кріпиться до нашийника собаки. При реєстрації власник оплачує реєстраційний збір.
Заглянемо до Положення по веденню бухгалтерського обліку і бухгалтерської звітності в Укаїни (далі - ПВБУ). Згідно з пп. «В» п. 50 ПВБУ молодняк тварин і тварини на відгодівлі, птиця, кролі, хутрові звірі, сім'ї бджіл, а також службові собаки, піддослідні тварини не належать до основних засобів і враховуються в організаціях у складі засобів в обороті незалежно від їх вартості і строку корисного використання. А в п. 51 ПВБУ йдеться: вартість молодняку тварин і тварин на відгодівлі, птиці, кролів, хутрових звірів, сім'ї бджіл, піддослідних тварин, службових собак, багаторічних насаджень, що вирощуються в розсадниках як посадкового матеріалу, не погашається. Оскільки в абз. 1 цього ж пункту сказано, що вартість переданих у виробництво або експлуатацію предметів, передбачених у п. 50 ПВБУ, погашається організацією за допомогою нарахування амортизації, якщо інше не встановлено ПВБУ, робимо висновок: вартість службових собак не погашається ні через механізм нарахування амортизації, ні одноразово при передачі собаки в експлуатацію. Зафіксуємо цей висновок, в подальшому він нам стане в нагоді.
Наступний документ, в якому згадуються собаки, - це Загальноукраїнський класифікатор основних фондів OK 013-94 * (4) (далі - ОКОФ). У вступі до нього йдеться, що відповідно до вимог бухгалтерського обліку і звітності в Україні до основних фондів не відносяться, серед іншого, молодняк тварин і тварини на відгодівлі, птиця, кролі, хутрові звірі, сім'ї бджіл, а також їздові і сторожові собаки, піддослідні тварини. Проте одночасно з цим службові собаки фігурують в ОКОФ під кодом 19 0003030 в підкласі 19 0000000 «Матеріальні основні фонди, не включені до інших угруповань».
- зберігає настороженість при знаходженні на посаді до 12 год в будь-який час доби і при різній погоді;
- попереджає караул, наряд, часових гучним гавкотом про наближення сторонніх осіб не менше ніж за 50 м;
- охороняє пост і активно веде боротьбу з порушниками заборонених зон та особами, що намагаються пройти через ділянку поста;
- не відволікається на сильні світлові і звукові подразники, які не бере корм від сторонніх і знайдений на землі.
Для використання сторожових собак в охороні об'єктів обладнуються пости - ділянки місцевості чи закритий простір (територія) будівель і приміщень, пристосовані для охорони за допомогою собаки. Залежно від об'єктів охорони та способу застосування на них сторожових собак існують такі види постів вартових собак: пост вільного Вартування, блок-пост, пост глухий прив'язі.
Є і ще один вагомий аргумент на підтвердження неможливості обліку собак на рахунку 01 «Основні засоби». Звернемося до Плану рахунків бухгалтерського обліку та Інструкції про його застосування. У характеристиці рахунку 01 ми прочитаємо: прийняття до бухгалтерського обліку основних засобів, а також зміна первісної вартості їх при добудові, дообладнання і реконструкції відображається за дебетом рахунка 01 «Основні засоби» в кореспонденції з рахунком 08 «Вкладення у необоротні активи». А тепер подивимося інструкцію із застосування рахунку 08 «Вкладення у необоротні активи»: призначений для узагальнення інформації про витрати організації в об'єкти, які згодом будуть прийняті до бухгалтерського обліку в якості основних засобів, земельних ділянок та об'єктів природокористування, нематеріальних активів, а також про витрати організації по формуванню основного стада продуктивної і робочої худоби (крім птиці, хутрових звірів, кролів, сімей бджіл, службових собак * (6), піддослідних тварин, які враховуються у складі середовищ тв в обороті). Як бачимо, Інструкція про застосування Плану рахунків перегукується з нормами ПВБУ. Висновок однозначний: службова собака не може враховуватися на рахунку 01 з тієї причини, що сформована первісна вартість об'єктів ОС, прийнятих в експлуатацію та оформлених у встановленому порядку, списується проводкою Дебет 01 Кредит 08, а акумулювати витрати на собаку на збірному рахунку 08 організація не повинна в силу прямого припису.
Отже, ми з'ясували, що сторожовий собака враховується в складі оборотних коштів. На якому рахунку організувати її облік?
Отже, ми переконалися, що службові собаки враховуються в складі оборотних активів на рахунку 11 «Тварини на вирощуванні та відгодівлі». За нормою п. 53 ПВБУ предмети, перелічені в п. 50 ПВБУ, відображаються в бухгалтерському балансі за залишковою вартістю, тобто за фактичними витратами їх придбання, спорудження або виготовлення за вирахуванням суми нарахованої амортизації. Оскільки згідно з п. 51 ПВБУ вартість службових собак не погашається, їх балансова вартість буде дорівнює вартості, сформованої на дату прийняття активу до обліку.
Відзначимо, що облік службових собак хоч і ведеться на рахунку 11 «Тварини на вирощуванні та відгодівлі», але відрізняється від обліку інших тварин, що значаться на цьому рахунку. Наприклад, немає ніякої необхідності регулярно відображати приріст і приріст службових собак. До зняття собак з обліку витрати на їх придбання не визнаються.
Для правильного відображення операцій придбання сторожових собак підприємству потрібні певні первинні документи. Так, надходження собак на підприємство можуть підтверджувати:
- при придбанні у інших підприємств - договори купівлі-продажу, накладні на отримання собак, реєстраційні посвідчення, видані ветеринарною установою;
- при отриманні приплоду собак - акти довільної форми на отримання приплоду собак, а також ветеринарні реєстраційні посвідчення.
Окремо слід сказати про бездомних собаках, яких підгодовують охоронці. Нерідко такі собаки в подяку за їжу «патрулюють» територію підприємства. Однак відповідно до правил утримання собак безхазяйне тварин потрібно здавати на пункти відлову. Альтернатива - зареєструвати добровільного «охоронця» в ветеринарній установі, поставити на баланс підприємства, провести дресирування і на законних підставах містити як сторожову собаку. Правда, бездомні собаки погано піддаються дресируванню, але є і виключення. Оприбуткувати бездомних собак доцільно в рамках процедури інвентаризації активів. Таким чином, в разі виявлення і оприбуткування раніше не врахованих собак підтвердженням їх надходження на підприємство будуть служити інвентаризаційні документи і ветеринарні реєстраційні посвідчення.
У штатному розкладі організації доцільно вказати, що охоронець здійснює охорону зі службовою собакою.
Перейдемо до оподаткування. Згідно п. 1 ст. 256 НК Україна амортизируемим майном з метою гл. 25 НК Україна визнається майно, яке знаходиться у платника податків на праві власності, використовується ним для отримання прибутку і вартість якого погашається шляхом нарахування амортизації. Амортизируемим визнається майно зі строком корисного використання понад 12 міс. і первісною вартістю більше 20 000 руб.
В силу п. 1 ст. 257 НК Україна під основними засобами розуміється частина майна, використовуваного в якості засобів праці для виробництва та реалізації товарів (виконання робіт, надання послуг) або для управління організацією, первісною вартістю більше 20 000 руб. Первісна вартість основного засобу визначається як сума витрат на його придбання (а якщо основний засіб отримано платником податків безоплатно або виявлено в результаті інвентаризації - як сума, в яку оцінено таке майно відповідно до п. 8 і 20 ст. 250 НК РФ), спорудження, виготовлення, доставку та доведення до стану, в якому вона є придатною для використання, за винятком ПДВ і акцизів, крім випадків, передбачених Податковим кодексом.
Як враховувати службову собаку, якщо вона не відповідає критеріям амортизується майна, встановленим ст. 256 НК РФ? На нашу думку, в цьому випадку вартість собаки включається до складу матеріальних витрат (інше майно, що не є амортизируемим) в повній сумі при її «введенні в експлуатацію» в якості непрямого витрати, в повному обсязі зменшує податкову базу по податку на прибуток звітного (податкового ) періоду (пп. 3 п. 1 ст. 254, ст. 318 НК РФ).
При утриманні собак підприємство несе певні витрати: на годування, лікування, дезінфекційні заходи, дегельментізацію, організацію «місцеперебування» - будки та вольєри, на придбання різного інвентарю (нашийників, намордників, повідків, ланцюгів, щіток, мисок для годування) і ін.
1) проконсультуватися з фахівцем-кінологом. Він визначить денну потребу собаки в поживних речовинах і складе для неї раціон. Цей раціон повинен бути завірений печаткою відповідного кінологічного клубу і підписаний кінологом, який його склав;
2) самостійно розробити раціон для собаки, скориставшись довідниками з собаківництва або нормами годування, встановленими відомчими нормативними актами для службових собак підрозділів МВС, Збройних Сил, установ виконання покарань. Для інших підприємств таких норм немає. Якщо підприємство вирішить розробити свої норми, то воно може орієнтуватися на:
З приводу ветеринарного обслуговування відзначимо, що службових собак необхідно піддавати вакцинації проти сказу, чуми, парвовирусного ентериту, дегельмінтизації та іншим ветеринарним обробкам. На наш погляд, визнати витрати по вакцинації собак (вартість вакцин, послуги клініки) з метою оподаткування прибутку організація може тільки в тому випадку, якщо ветеринарну установу зажадає проведення даної процедури. А визнати в податковому обліку витрати на медикаменти та послуги з лікування собак теж можна тільки в тому випадку, якщо за висновком ветеринара собаці призначено відповідне лікування.
Проілюструємо все сказане вище в проводках.
Організація для охорони території купила в розпліднику собаку службової породи вартістю 11 210 руб. в тому числі ПДВ - 1 710 руб.
* З урахуванням того, що сторожовий собака використовується для охорони, тобто у виробничих цілях, «вхідний» ПДВ підлягає відрахуванню у загальновстановленому порядку.
До наведених у прикладі 1 проводках слід додати, що оскільки в цілях оподаткування прибутку витрати на придбання собаки можуть бути списані одноразово при її «введенні в експлуатацію», за правилами ПБУ 18/02 «Облік розрахунків з податку на прибуток» в цей момент виникає оподатковуваний тимчасова різниця (це вся сума витрат на придбання собаки) і відповідне їй відстрочене податкове зобов'язання (Дебет 68 Кредит 77), яке буде повністю погашено, як тільки витрати будуть визнані в бухгалтерському обліку (при вибутті собак і).
Організацією безоплатно отримана собака ринкової вартістю 2 500 руб.
Згідно з пп. «А» п. 3 ст. 12 Закону про бухгалтерський облік, пп. «А» п. 28 ПВБУ надлишок майна за ринковою вартістю оприбутковується і відповідна сума зараховується на фінансові результати організації.
До прикладів 2 і 3 необхідно дати деякі пояснення в частині оподаткування.
Спочатку скажемо про доходи.
У прикладі 1 собака отримана безоплатно. Доходи у вигляді безоплатно отриманого майна (за винятком випадків, зазначених в ст. 251 НК РФ) визнаються позареалізаційними (п. 2 ст. 248, п. 8 ст. 250 НК РФ). При цьому оцінка доходів здійснюється виходячи з ринкових цін, що визначаються з урахуванням положень ст. 40 НК РФ, але не нижче обумовленої відповідно до гл. 25 НК Україна залишкової вартості - за амортизується майну і не нижче витрат на виробництво (придбання) - по іншому майну (виконаних робіт, наданих послуг). Інформація про ціни повинна бути підтверджена платником податку - одержувачем майна (робіт, послуг) документально або шляхом проведення незалежної оцінки. В даному випадку позареалізаційні доходи у вигляді ринкової вартості сторожового пса визнається на дату підписання акту її прийому-передачі (пп. 1 п. 4 ст. 271 НК РФ).
У прикладі 2 собака виявлена в рамках процедури інвентаризації. Відповідно до п. 20 ст. 250 НК Україна до позареалізаційних доходів відносяться доходи у вигляді вартості надлишків товарно-матеріальних цінностей та іншого майна, які виявлені в результаті інвентаризації. Датою визнання даних видів доходів для цілей оподаткування є дата завершення інвентаризації та підписання акта за її результатами.
- на придбання сировини і матеріалів;
- на придбання інструментів, пристосувань, інвентарю та іншого майна, що не є амортизируемим майном;
- на придбання комплектуючих виробів, що піддаються монтажу, і (або) напівфабрикатів, що піддаються додатковій обробці у платника податків.
Як визначити вартість МПЗ, що включаються в матеріальні витрати, пояснює п. 2 ст. 254 НК РФ: вона визначається виходячи з цін придбання МПЗ (без ПДВ і акцизів), включаючи комісійні винагороди, що сплачуються посередницьким організаціям, ввізні мита і збори, витрати на транспортування та інші витрати, пов'язані з придбанням МПЗ. На додаток до цього в абз. 2 п. 2 ст. 254 НК Україна сказано про надлишки (МПЗ та інше майно), виявлених при інвентаризації. Їх вартість визначається як сума доходу, врахованого платником податків у порядку, передбаченому п. 20 ст. 250 НК РФ.
Але і в прикладі 2, і в прикладі 3 собака повинна розглядатися однаково - як безоплатно отримане майно.
Підзвітною особою організації придбана сторожова собака за 9000 руб. (Без ПДВ), авансовий звіт зданий в бухгалтерію.
Витрати, пов'язані з будівництвом вольєра і будки для собак, можуть враховуватися на рахунку 23 «Допоміжні виробництва» як витрати по зведенню тимчасових (нетитульних) споруд, з подальшим оприбуткуванням побудованого об'єкта на рахунку 10 «Матеріали».
Організацією збудовано вольєр для службового собаки, витрати по будівництву склали 3 000 руб.
Відображено витрати на зведення нетитульного споруди
10, 76, 69, 70 та ін.
Нараховано ПДВ по виконаних роботах * (3 000 руб. Х 18%)
Введено в експлуатацію закінчене будівництвом споруда - вольєр для собаки
Відображено в складі витрат вартість введеного в експлуатацію вольєра
Прийнятий до відрахування ПДВ
* Згідно з пп. 3 п. 1 ст. 146 НК Україна виконання будівельно-монтажних робіт для власного споживання є об'єктом оподаткування ПДВ.
бухгалтерський облік та оподаткування »