Чи може організація скорегувати виручку для цілей бухгалтерського і податкового обліку якщо

Чи може організація скорегувати виручку для цілей бухгалтерського і податкового обліку (податок на прибуток і ПДВ)? Якщо може, то які повинні бути бухгалтерські проводки і первинні документи?

Розглянувши питання, ми прийшли до наступного висновку:

Ваша організація може скорегувати виручку для цілей бухгалтерського обліку та податкового обліку. При цьому зміна вартості відвантаженого товару може бути оформлено додатковою угодою до договору про зменшення ціни, актом, кредит-нотою або іншим документом.

Оформлений відповідний документ буде служити підставою для виставлення коректування рахунки-фактури і складання первинного документа - бухгалтерської довідки (розрахунку).

Різниця між сумами ПДВ, обчисленими виходячи з вартості відвантажених товарів до і після зменшення їх вартості, на підставі коректування рахунки-фактури приймається до відрахування.

Для цілей обчислення податку на прибуток зменшення вартості реалізованих товарів може бути відображено шляхом коригування доходів від реалізації періоду, в якому була здійснена відвантаження, або шляхом відображення суми, на яку зменшилися доходи від реалізації, в складі позареалізаційних витрат в періоді укладення угоди про зменшення ціни.

Порядок відображення цієї ситуації на рахунках бухгалтерського обліку представлений в розділі "Бухгалтерський облік".

Згідно п. 1 ст. 421 ГК України громадяни та юридичні особи вільні в укладенні договору. Умови договору визначаються на розсуд сторін (п. 4 ст. 421 ЦК України).

При цьому за угодою сторін можлива зміна договору, якщо інше не передбачено ГК РФ, іншими законами або договором (п. 1 ст. 450 ЦК України).

Як зазначено в п. 3 ст. 453 ГК РФ, у разі зміни договору зобов'язання вважаються зміненими з моменту укладення угоди сторін про зміну договору, якщо інше не випливає з угоди або характеру зміни договору.

Відповідно до п. 1 ст. 424 ГК України виконання договору оплачується за ціною, встановленою угодою сторін.

Зміна ціни після укладення договору допускається у випадках і на умовах, передбачених, зокрема, договором (п. 2 ст. 424 ЦК України).

Угода про зміну вчиняється у такій самій формі, що й договір, якщо із закону, інших правових актів, договору або звичаїв ділового обороту не випливає інше (п. 1 ст. 452 ЦК України).

Таким чином, відповідно до норм ЦК України продавець і покупець має право передбачити як в договорі, так і в додатковій угоді, що є невід'ємною частиною договору, зниження ціни товару.

документообіг

Відповідно до ч. 3 ст. 9 Закону N 402-ФЗ первинний обліковий документ повинен бути складений при здійсненні факту господарського життя, а якщо це не представляється можливим - безпосередньо після його закінчення. При цьому, як зазначено в ч. 7 ст. 9 Закону N 402-ФЗ, в первинному обліковому документі допускаються виправлення, якщо інше не встановлено федеральними законами або нормативними правовими актами органів державного регулювання бухгалтерського обліку.

Однак виправлення первинних документів можливе лише при виявленні помилки (розділ 4 Положення про документи і документообіг в бухгалтерському обліку, затвердженого Мінфіном СРСР 29.07.1983 N 105).

Складання коригуючих первинних документів законодавством про бухгалтерський облік та нормативно-правовими актами з бухгалтерського обліку не передбачено.

У ситуації, що розглядається підставою для виставлення коректування рахунки-фактури і складання первинного документа - бухгалтерської довідки (розрахунку), на підставі якої виробляються записи в бухгалтерському обліку продавця, буде служити саме складене сторонами угода про зміну ціни, акт, кредит-нота або інший відповідний документ . Зазначені документи повинні містити обов'язкові реквізити, перераховані в ч. 2 ст. 9 Закону N 402-ФЗ.

Згідно з абзацом третім п. 3 ст. 168 НК Україна при зміні вартості відвантажених товарів, в тому числі в разі зміни ціни (тарифу), продавець виставляє покупцеві коригувальний рахунок-фактуру не пізніше п'яти календарних днів з дати складання документів, зазначених в п. 10 ст. 172 НК РФ.

Такими документами відповідно до п. 10 ст. 172 НК Україна є: договір, угода, інший первинний документ, що підтверджує згоду (факт повідомлення) покупця на зміну вартості відвантажених товарів, в тому числі з-за зміни ціни (тарифу).

Відповідно до п. 1 ст. 169 НК Україна коригувальний рахунок-фактура, виставлений продавцем покупцеві при зміні вартості відвантажених товарів в сторону зменшення, в тому числі в разі зменшення ціни (тарифу), є документом, який дає підставу для прийняття продавцем сум податку до відрахування в порядку, передбаченому главою 21 НК РФ.

При зміні вартості відвантажених товарів в сторону зменшення, в тому числі в разі зменшення цін (тарифів), відрахуванням у продавця цих товарів підлягає різниця між сумами податку, обчисленого виходячи з вартості відвантажених товарів до і після такого зменшення (п. 13 ст. 171 НК РФ).

У ст. 172 НК Україна встановлено порядок надання податкових вирахувань. Зокрема, п. 10 ст. 172 НК Україна уточнює, що при зміні вартості відвантажених товарів відрахування суми різниці, зазначеної в п. 13 ст. 171 НК РФ, виробляються на підставі коректування рахунки-фактури при наявності договору, угоди, іншого первинного документа, що підтверджує згоду (факт повідомлення) покупця на таку зміну.

Таким чином, в ситуації, що розглядається різниця між сумами ПДВ, обчисленими виходячи з вартості відвантажених товарів до і після зменшення їх вартості, приймається до відрахування на підставі коректування рахунки-фактури при наявності договору, угоди, іншого первинного документа, що підтверджує згоду (факт повідомлення) покупця на зміну вартості відвантажених товарів.

Згідно п. 12 Правил ведення книги покупок, що застосовується при розрахунках з податку на додану вартість, затверджених в якості Додатки N 4 до Постанови N 1137, коректувальні рахунки-фактури, складені і виставлені продавцями при зміні вартості відвантажених товарів (виконаних робіт, наданих послуг) , переданих майнових прав в сторону зменшення, зареєстровані в частині 1 журналу обліку отриманих і виставлених рахунків-фактур, реєструються продавцями в книзі покупок при виникненні права на податкові відрахування в порядку, встановленому абзацом першим п. 13 ст. 171 і п. 10 ст. 172 НК РФ.

Отже, коригувальний рахунок-фактура реєструється в книзі покупок на різницю між сумами ПДВ, обчисленими виходячи з вартості відвантажених товарів до і після зменшення їх вартості.

Податок на прибуток

Норми глави 25 НК Україна "Податок на прибуток організацій" не регламентують порядок дій платника податків-продавця в разі зменшення вартості проданих товарів.

На підставі п. 1 ст. 54 НК Україна платники податків-організації обчислюють податкову базу за підсумками кожного податкового періоду на основі даних регістрів бухгалтерського обліку і (або) на основі інших документально підтверджених даних про об'єкти, що підлягають оподаткуванню або пов'язаних з оподаткуванням.

При виявленні помилок (викривлень) в обчисленні податкової бази, що відносяться до минулих податковим (звітним) періодам, в поточному податковому (звітному) періоді перерахунок податкової бази та суми податку здійснюється за період, в якому було вчинено зазначених помилки (спотворення).

У разі неможливості визначення періоду здійснення помилок (викривлень) перерахунок податкової бази та суми податку проводиться за податковий (звітний) період, в якому виявлено помилки (спотворення). Платник податків має право провести перерахунок податкової бази та суми податку за податковий (звітний) період, в якому виявлено помилки (спотворення), що відносяться до минулих податковим (звітним) періодам, також і в тих випадках, коли допущені помилки (спотворення) призвели до зайвої сплати податку .

При застосуванні методу нарахування доходи від реалізації товарів в загальному випадку визнаються на дату їх реалізації, яка визначається відповідно до п. 1 ст. 39 НК Україна (п. 3 ст. 271 НК РФ).

З урахуванням викладеного вище ми вважаємо, що для цілей обчислення податку на прибуток зменшення вартості реалізованих товарів може бути відображено один із таких способів:

- шляхом коригування доходів від реалізації періоду, в якому була здійснена відвантаження;

- провести коригування в періоді укладення угоди на зменшення вартості реалізованих товарів шляхом відображення суми, на яку зменшилися доходи від реалізації, в складі позареалізаційних витрат.

Бухгалтерський облік

В силу ч. 1 ст. 10 Закону N 402-ФЗ дані, що містяться в первинних облікових документах, підлягають своєчасної реєстрації та накопичення в регістрах бухгалтерського обліку.

Отже, при зміні вартості відвантажених товарів відображення операцій по рахунках бухгалтерського обліку здійснюється на дату проведених змін.

Відповідно, при зменшенні ціни на лікарські препарати, відвантажені Вашою організацією покупцеві, відображення операцій за рахунками бухгалтерського обліку здійснюється на дату проведених змін (на дату додаткової угоди про зміну ціни, акту, кредит-ноти або іншого відповідного документа).

Для відображення операцій на рахунках бухгалтерського обліку також повинна бути складена бухгалтерська довідка, яка містить обов'язкові реквізити, перераховані в ч. 2 ст. 9 Закону N 402-ФЗ.

Сторно Дебет 62 Кредит 90, субрахунок "Виручка"

- відображена сума коригування виручки від реалізації;

Сторно Дебет 90, субрахунок "ПДВ" Кредит 68, субрахунок "Розрахунки з ПДВ"

- відображена сума коригування ПДВ з реалізації (сума буде відповідати сумі, відображеній у Коригувальний рахунку-фактурі і підлягає відрахуванню).

Дебет 91, субрахунок "Інші витрати" Кредит 62

- зменшення заборгованості покупця відображено як збитки минулих років;

Дебет 68, субрахунок "Розрахунки з ПДВ" Кредит 91, субрахунок "Інші доходи"

- скоригована сума ПДВ по збитках минулих років.

Експерт служби Правового консалтингу ГАРАНТ