Взаємозалежність і її наслідки

Назарова А. В.,
практикуючий бухгалтер

Взаємозалежність і її наслідки

Кілька років тому перелік взаємозалежних осіб істотно розширився, в зв'язку з чим багато організацій по максимуму виключили зі своєї практики відносини між потенційно взаємозалежними особами, так як подібні угоди можуть призвести до негативних наслідків. Однак не всі угоди між взаємозалежними особами є контрольованими.

Взаємозалежними особами для цілей оподаткування визнаються фізичні особи або організації, відносини між якими можуть впливати на умови або економічні результати їх діяльності чи діяльності представляються ними осіб. Відповідно до ст. 105.1 НК Україна існує кілька випадків визнання осіб взаємозалежними.

Суд може визнати особи взаємозалежними з інших підстав, якщо відносини між цими особами можуть вплинути на результати операцій з реалізації товарів (робіт, послуг).

Одним з таких випадків є визнання особами самостійно факту своєї взаємозалежності, за умови, що це буде відповідати визначенню взаємозалежності, яке у ст. 105.1 НК РФ.

Справа в тому, що НК Україна для сторін угоди не передбачено процедури самостійного визнання себе взаємозалежними, тому в даній ситуації компаніям, які здійснюють операції, які відносяться до контрольованих, і вирішили визнати себе самостійно взаємозалежними особами, рекомендується узгодити свої наміри і одночасно подати до податкового органу повідомлення (ст. 105.16 НК РФ).

Контрольовані угоди - це угоди між взаємозалежними особами (з урахуванням особливостей, передбачених ст. 105.14 НК РФ).

Контроль поширюється на операції, здійснення яких тягне необхідність врахування хоча б однією стороною таких угод доходів, витрат, що призводить до збільшення або зменшення податкової бази по ряду податків.

При здійсненні податкового контролю ФНС перевіряє повноту обчислення і сплати податків, перерахованих в п. 4 ст. 105.3 НК РФ, в порядку, передбаченому гл. 14.5 НК РФ. У разі виявлення заниження сум цих податків ФНС виробляє коригування відповідних податкових баз.

Зазначена перевірка може проводитися ФНС в наступних випадках:

при отриманні повідомлення про контрольованих операціях, що направляється платником податків
(П. 1 ст. 105.16 НК РФ);
при отриманні повідомлення територіального податкового органу, що проводить виїзну або камеральну перевірку платника податків, про контрольованих операціях (п. 6 ст. 105.16 НК РФ);
при виявленні контрольованої угоди в результаті проведення ФНС повторної виїзний податкової перевірки в порядку контролю за діяльністю податкового органу, який проводив перевірку.

Відзначимо, що не всі угоди між взаємозалежними особами є контрольованими.

Умови, при яких угоди визнаються контрольованими, встановлені ст. 105.14 НК РФ.

ТОВ застосовує ССО. Засновник - фізична особа - громадянин РФ. Планується укласти договір між ТОВ та ВП на надання різного роду послуг. Вартість послуг незначна. Чи виникнуть для сторін негативні наслідки, що випливають з їх взаємозалежності?

Згідно п. 2 ст. 105.14 НК Україна угода між взаємозалежними особами, місцем реєстрації, або місцем проживання, або місцем податкового резидентства усіх боків і вигодонабувачів по якій є РФ, визнається контрольованою в разі, якщо сума доходів по операціях (сума цін угод) між цими особами за відповідний календарний рік перевищує 1 мільярд рублів (пп. 1 п. 2 ст. 105.14 НК РФ) (інші критерії, перераховані в п. 2 ст. 105.14 НК РФ, в даному випадку не застосовуються).

Таким чином, в даній ситуації, якщо сума доходу від реалізації послуг в сумі з іншими доходами за операціями між суспільством і фізичною особою за рік, в якому надаватимуть послуги, не перевищить суммового показника в 1 мільярд рублів, то подібні угоди не можуть бути визнані контрольованими незалежно від того, що сторонами цих угод є взаємозалежні особи.

Якщо платником податків штучно створюються умови для того, щоб угода не відповідала ознаками контрольованою, або маніпулювання платником податків цінами в угодах призводить до отримання необгрунтованої податкової вигоди, з боку податкових органів можливе встановлення фактичної взаємозалежності осіб, в тому числі відповідно до п. 7 ст. 105.1 НК РФ, або визнання угоди контрольованої на підставі положень п. 10 ст. 105.14 НК РФ, а також доведення отримання платником податків необгрунтованої податкової вигоди. При цьому факт отримання необгрунтованої податкової вигоди повинен бути доведений податковим органом.

Один і той же громадянин є директором в двох організаціях.

Насправді в наш час мало кого здивуєш такою ситуацією, коли генеральний директор однієї фірми керує також другий фірмою, і зовсім не дивно, якщо ці фірми взаємодіють один з одним, беруть участь в торгових відносинах, а отже, завіряти угоду з обох сторін буде один і та сама людина.

Судова практика показує, що здійснювати такі операції можна, так як генеральний директор діє не як комерційний представник від імені обох компаній, а фірми самі укладають угоду, в якій генеральний директор просто запевняє дану угоду, а отже, не порушує норму про комерційне представництво.

Керівник організації може працювати за сумісництвом у іншого роботодавця тільки з дозволу уповноваженого органу юридичної особи, або власника майна організації, або уповноваженого власником особи (органу).

Але тут є застереження. Це можливо за умови, що генеральний директор є одноосібним органом управління. Якщо генеральний директор не є одноосібним органом управління, для того, щоб угода вважалася легітимною, потрібно виконати ряд умов, таких як:

генеральний директор товариства повинен довести до відома загальних зборів учасників товариства інформацію про юридичних осіб, в яких він обіймає посаду в органах управління
(в письмовому вигляді);
угода, в здійсненні якої є зацікавленість, повинна бути схвалена рішенням загальних зборів учасників товариства, яке приймається більшістю голосів від загального числа голосів учасників товариства, не зацікавлених у здійсненні такої угоди (в рішенні про схвалення угоди повинні бути вказані особа або особи, які є сторонами, вигодонабувачами
в угоді, ціна, предмет угоди та інші її суттєві умови).

Угода, в здійсненні якої є зацікавленість і яка не була схвалена учасниками товариства, може бути визнана недійсною за позовом товариства або його учасника (п. 5 ст. 45 ФЗ «Про товариства з обмеженою відповідальністю»).

Підписання угод одним і тим же громадянином від імені двох організацій не є причиною для визнання платників податків недобросовісними, а отриманої податкової вигоди - необґрунтованою (природно, при відсутності інших ознак несумлінності).

Обмеження за кількістю юридичних осіб, якими вправі керувати один генеральний директор, немає. Підписання угод при цьому також повністю у владі цього громадянина. Однак в ситуації, коли у господарського товариства кілька учасників, їх права та інтереси захищені: вони дають згоду на роботу директора свого суспільства в інших організаціях за сумісництвом і можуть оскаржити угоду із зацікавленістю, досконалу без схвалення. Податкові ризики складаються тільки в можливому контролі застосованих в угодах цін.

Для цілей оподаткування та податкового контролю ринковими визнаються ціни, що застосовуються в угодах, сторонами яких є особи, які не визнані взаємозалежними, а також доходи (прибуток, виручка), одержувані особами, які є сторонами таких угод.

Наслідки визнання угод взаємозалежними

Для цілей оподаткування доходи (прибуток, виручка), отримані платником податку за угодами між взаємозалежними особами, визначаються відповідно до положень розділу V.1 НК РФ.

Платник податків звільняється від відповідальності, передбаченої ст. 129.3 НК РФ, за умови подання ним ФНС документації, що обгрунтовує ринковий рівень застосованих цін по контрольованим операціях, відповідно до порядку, встановленого ст. 105.15 НК РФ, або відповідно до порядку, встановленого угодою про ціноутворення для цілей оподаткування.

Платник податків може бути звільнений від відповідальності, якщо представить в ФНСУкаіни документацію, що обгрунтовує ринковий рівень цін, або якщо він уклав угоду про ціноутворення.

Застосування методів податкового контролю

Відповідно до п. 2 ст. 105.3 НК Україна ФНС при здійсненні податкового контролю в порядку, передбаченому гл. 14.5 НК РФ, перевіряється повнота обчислення і сплати таких податків:

1) податку на прибуток організацій;

2) ПДФО, що сплачується відповідно до ст. 227 НК РФ;

3) податку на видобуток корисних копалин (в разі, якщо одна зі сторін угоди є платником податків зазначеного податку та предметом угоди є здобуте корисна копалина, що визнається для платника податків об'єктом оподаткування податком на видобуток корисних копалин, при видобутку яких оподаткування проводиться за податковою ставкою, встановленою в відсотках);

4) податку на додану вартість (в разі, якщо однією зі сторін угоди є організація (індивідуальний підприємець), яка не є (не є) платником податку на додану вартість або звільнена (звільнений) від виконання обов'язків платника податків з податку на додану вартість).

Відповідно до п. 1 ст. 105.7 НК Україна при проведенні податкового контролю в зв'язку з вчиненням угод між взаємозалежними особами федеральний орган виконавчої влади, уповноважений з контролю і нагляду у сфері податків і зборів, використовує такі методи:

1) метод порівнянних ринкових цін (ст. 105.9 НК РФ);

2) метод ціни наступної реалізації (ст. 105.10 НК РФ);

3) витратний метод (ст. 105.11 НК РФ);

4) метод порівнянної рентабельності (ст. 105.12 НК РФ);

5) метод розподілу прибутку (ст. 105.13 НК РФ).

Метод порівнянних ринкових цін є пріоритетним для визначення відповідності цін, застосованих в угодах, ринковими цінами. Винятком є випадки, коли пріоритетним є метод подальшої реалізації (п. 3 ст. 105.7, п. 2 ст. 105.10 НК РФ), який застосовується по відношенню до угод, після яких покупець далі перепродає товар без переробки (п. 2 ст. 105.10 НК РФ).

Методи обов'язкові для використання ФНС при проведенні контрольних заходів. При цьому платники податків при укладенні угод не зобов'язані керуватися ними для обгрунтування своєї політики в області ціноутворення в цілях, не передбачених податковим законодавством РФ.

Дані методи можуть використовуватися спільно.

Якщо організація використовує один з перерахованих методів (ст. 105.7 НК РФ), то податкові органи мають право запитувати такі документи:

1) перелік осіб, з якими здійснена контрольована угода, із зазначенням держав і територій, податковими резидентами яких вони є;

2) опис угоди і її умов, терміни і платежі по ній;

3) інформацію про обгрунтування причин вибору і способу застосування використовуваного методу;

4) суму отриманих доходів, витрат в результаті угоди;

5) коригування податкової бази та суми податку;

6) відомості про економічну вигоду, отриманої в результаті угоди;

7) інформацію про фактори, які вплинули на ціну або рентабельність, застосовані в угоді.

Дозволені самостійні симетричні коригування при невідповідності застосованої ціни в угоді рівню ринкових цін.

На яких умовах угоди з взаємозалежними особами можливі без наслідків

Податковий орган не має права проводити особливі перевірки по контролю за цінами в угодах, де ціни автоматично визнаються ринковими, навіть якщо ці угоди формально ставляться до контрольованих. Це такі угоди, в яких (ст. 105.3 НК РФ):

ціни застосовуються відповідно до розпорядження антимонопольних органів;
ціни по операціях, які були укладені в результаті біржових торгів, проведених відповідно до законодавства України або законодавства іноземної держави;
ціна визначена оцінювачем відповідно до законодавства України про оціночну діяльність, якщо за законом при здійсненні такої угоди проведення оцінки обов'язково;
ціна визначена відповідно до угоди про ціноутворення. Такі угоди з ФНСУкаіни можуть укладати найбільші платники податків щодо конкретних видів або переліків угод (гл. 14.6 НК РФ).

ТОВ «Стандарт» застосовує спрощену систему оподаткування ( «доходи»). Суспільство укладає договір з громадянином РФ, фізичним особою (яка не ІП), що є родичем одного із засновників ТОВ «Стандарт», про придбання обладнання вартістю 1 000 000 руб. за готівкові грошові кошти, яке знаходилося в його користуванні 3 роки. До послуг оцінювача жодна зі сторін не зверталася, в зв'язку з цим не відомо, чи є ціна обладнання ринкової.

Ціни по операціях між взаємозалежними організацією і фізичною особою підлягатимуть особливому контролю з боку податкових органів в будь-якому випадку.

За ідеєю, угоду між взаємозалежними організацією, яка застосовує ССО (т. Е. Звільнена від обов'язку зі сплати податку на прибуток організацій (п. 2 ст. 346.11 НК РФ)), і фізичною особою, просто не є платником податку на прибуток, можна визнати відповідає умовам пп. 4 п. 2 ст. 105.14 НК РФ.

Проте нинішнє становище п. 3 ст. 105.14 НК Україна вказує, що угоди, передбачені пп. 4 п. 2 ст. 105.14 НК РФ, визнаються контрольованими, якщо сума доходів по операціях між зазначеними особами за відповідний календарний рік перевищує 60 млн руб.

Таким чином, якщо сукупний дохід організації, яка застосовує ССО, і конкретної фізичної особи від угод один з одним перевищить вищезгаданий суммовой критерій, то з усіма угодами (в тому числі купівля-продаж обладнання) між зазначеними особами будуть визнані контрольованими. Відповідно, уповноважені податкові органи матимуть право перевірити ціну реалізації обладнання на відповідність її ринкової (п. 4 ст. 105.3 та ст. 105.17 НК РФ).

Проконтролювати угоди «спрощенців» податківці зможуть лише тоді, коли сумарний дохід обох контрагентів по всіх угодах за рік перевищить певний ліміт. Якщо ваш партнер працює на звичайній системі оподаткування, це 60 млн руб. Для контрагентів на ЕНВД або ЕСХН - 100 млн руб.

Організація «Зовнішторг» застосовує спрощену систему оподаткування ( «доходи мінус витрати»). Директором і одночасно єдиним засновником цієї організації є Сидоров В. В. (ІП, загальний режим). Організація вирішує продати яке значиться на балансі будівлю, залишкова вартість якого становить 100 000 руб. індивідуальному підприємцю Сидорову Ю. В. який є сином Сидорова В. В.

Операція буде визнана досконалою між взаємозалежними особами, так як, перебуваючи у родинних стосунках, директор організації та ВП можуть впливати на умови угоди (п. 2 ст. 105.1 НК РФ).

Але навіть якщо організація продасть будинок ІП за ціною нижче ринкової, ФНС не зможе донарахувати податок, так як організація застосовує спрощену систему оподаткування. Згідно НК Україна донарахування може бути вироблено в відношенні таких податків, як: ПДФО за підприємницької діяльності, НДПІ, ПДВ, якщо інша сторона угоди - організація або підприємець - неплатник ПДВ або звільнена від виконання обов'язків платника ПДВ.

Причому в рамках контролю цін податки можуть бути донараховані тільки продавцеві (підряднику, виконавцю). Тому донарахувати по контрольованим операціях ПДФО і ПДВ підприємцю на ОСН податкова змогла б, якби він був продавцем за цими угодами, а не покупцем.

Єдине, що може стати наслідком, так це донарахування Сидорову Ю. В. ПДФО відповідно до пп. 2 п. 1 ст. 212 НК Україна як фізособі, а не підприємцю. Таке донарахування можуть зробити і після податкової перевірки, якщо буде виявлено, що Сидоров Ю. В. придбав будівлю у взаємозалежного особи за заниженою ціною, а не за ринковою. Тоді представники податкової інспекції можуть визначити дохід у вигляді матеріальної вигоди як різницю між ринковою ціною і ціною придбання і донарахувати з неї ПДФО.