Облік податків в бюджетних установах (Дементьєва н

Бюджетні установи з початку дії податкової системи вУкаіни виступали платниками податків за основними податками, але з урахуванням особливостей, які передбачалися в законодавстві про податки і збори. Розглянемо практичні питання обчислення та обліку основних податків в сучасний період, враховуючи зміни в правовому регулюванні бюджетних установ і в порядку їх фінансування з відповідних бюджетів.

Сфера діяльності державних і муніципальних бюджетних установ не обмежена законодавством (на відміну від інших двох форм установ). Вони створюються для виконання послуг і робіт в сфері науки, освіти, охорони здоров'я, культури, спорту та інших сферах діяльності. Фінансування бюджетних установ здійснюється шляхом надання субсидій з бюджету відповідного рівня бюджетної системи України для виконання державного (муніципального) завдання.

Бюджетним установам дозволено здійснювати платні послуги для організацій і фізичних осіб як понад затверджений державного (муніципального) завдання, а також в межах завдання в тих випадках, якщо це передбачено федеральними законами. При цьому важливо зауважити, що бюджетні установи мають право надавати платні послуги лише остільки, оскільки це служить досягненню цілей, заради яких вони створені, і відповідає цим цілям, за умови що така діяльність вказана в установчих документах установ. Доходи, отримані від такої діяльності, і придбане за рахунок цих доходів майно вступають у самостійне розпорядження бюджетної установи.

Для бюджетних установ обов'язковим є відкриття особових рахунків в органах Федерального казначейства, на яких ведеться облік руху субсидій і надходжень по платних послуг. Бюджетні установи не мають права:

- зберігати кошти, отримані від надання платних послуг, на рахунках в комерційних банках;

- здійснювати операції з цінними паперами.

Практично всі бюджетні установи потенційно можуть бути платниками таких податків, як:

- податок на додану вартість (ПДВ);

- податок на прибуток організацій;

- податок на майно організацій;

Крім того, вони можуть сплачувати державне мито при здійсненні юридично значимих дій, якщо відповідно до Податковим кодексом України (НК РФ) не передбачено їх звільнення від сплати в складі передбачених пільг по державному миту.

Бюджетні установи можуть також звільнити себе від обов'язків платника ПДВ по оподатковуваним операціями відповідно до положень ст. 145 НК РФ, з огляду на, що доходи від інших видів діяльності, які оподатковуються ПДВ, як правило, невеликі. Для звільнення необхідно, щоб оподатковувані доходи за три послідовні місяці не перевищували 2 млн руб.

Основні платні послуги в сфері освіти, охорони здоров'я, культури і так далі не обкладаються ПДВ відповідно до переліку ст. 149 НК РФ. Цей перелік є закритим і обов'язковим для всіх платників податків. Відповідно до ст. 149 НК Україна в бюджетних установах охорони здоров'я не обкладаються такі послуги, як:

- послуги, визначені переліком послуг, що надаються за обов'язковим медичним страхуванням;

- послуги, що надаються населенню, по діагностиці, профілактиці та лікуванню незалежно від форми і джерела їх оплати за переліком, що затверджується Кабінетом РФ;

- послуги зі збору у населення крові, що надаються за договорами з медичними організаціями, що надають медичну допомогу в амбулаторних і стаціонарних умовах;

- послуги швидкої медичної допомоги, що надаються населенню;

- послуги з чергування медичного персоналу біля ліжка хворого;

- послуги, що надаються вагітним жінкам, новонародженим, інвалідам і наркологічним хворим.

У бюджетних установах сфери освіти не підлягають оподаткуванню послуги з реалізації загальноосвітніх і (або) професійних освітніх програм (основних і (або) додаткових), програм професійної підготовки, зазначених у ліцензії, або виховного процесу, а також додаткових освітніх послуг, що відповідають рівню і спрямованості освітніх програм, зазначених у ліцензії, за винятком консультаційних послуг, а також послуг по здачі в оренду приміщень.

Підлягають оподаткуванню ПДВ у бюджетних організаціях такі операції, як реалізація послуг і продукції власного виробництва, покупної продукції, якщо не передбачено їх звільнення за ст. 149 НК РФ, а також доходи від оренди рухомого та нерухомого майна.

У Цивільному кодексі України передбачена можливість включення комунальних послуг в загальну суму орендної плати, але в цьому випадку вартість комунальних послуг в договорі не повинна виділятися, орендна плата визначається у фіксованій сумі (ст. 614 ЦК України). Такий метод є невигідним як для орендаря, так і для орендодавця, так як вартість спожитих послуг не є постійною, можливі суттєві коливання як по натуральних показниках спожитих орендарем послуг, так і в зв'язку зі зміною регульованих тарифів на послуги протягом терміну оренди.

Крім того, невиправдано буде завищена сума ПДВ, що виділяється в рахунках-фактурах при пред'явленні їх орендарю. Тому на практиці установи укладають окремі договори з орендарями на відшкодування комунальних послуг.

При наявності оподатковуваних операцій з ПДВ бюджетні установи мають право на податкові відрахування, але за умови наявності роздільного бухгалтерського обліку оподатковуваних і неоподатковуваних оборотів відповідно до положень ст. 172 НК РФ.

Розглянемо умовний приклад обліку операцій за податковий період (квартал).

Приклад. Бюджетна установа має доходи від здачі в оренду приміщення, отримує відшкодування за комунальні послуги, веде окремий облік доходів і витрат, пов'язаних зі здачею в оренду приміщень. Особовий рахунок бюджетної установи відкритий в територіальному органі Федерального казначейства.

Вихідні дані: орендна плата за квартал пред'явлена ​​орендарю за рахунком-фактурою (або за універсальним передавальним документом) в сумі 82 600 руб. в тому числі ПДВ за ставкою 18% - 12 600 руб. Вартість спожитих комунальних послуг орендарем відповідно до показань лічильників і за розрахунками визначена в сумі 23 000 руб. (З урахуванням ПДВ) за квартал. Постачальники комунальних послуг пред'явили бюджетній установі за квартал рахунки-фактури (універсальний передавальний документ) на суму 177 000 руб. в тому числі ПДВ - 27 000 руб.

У розглянутому прикладі установа має право на податкові відрахування по ПДВ, який слід визначати відповідно до розрахунку (методом), передбаченим в установі. У гл. 21 НК Україна немає ніяких вказівок по методу розподілу "вхідного" ПДВ між оподатковуваними та неоподатковуваними доходами. У бюджетних установах визначення пропорції по доходах неможливо, так як основні доходи-субсидії не визнаються виручкою (реалізацією), не обкладаються ПДВ і не можуть брати участь в розрахунку пропорції. Припустимо, що установа розподіляє "вхідний" ПДВ з комунальних послуг за питомою вагою площі, що здається в оренду, який становить 10%. Пропорцію рекомендується визначати за податковий період (квартал).

У бухгалтерському обліку установи операції з обліку орендної плати, комунальних послуг та розрахунків по ПДВ повинні бути відображені в такий спосіб (табл. 1).

Бухгалтерські операції з обліку орендної плати, комунальних послуг та розрахунків з податку на додану вартість

Податок на прибуток організацій в бюджетних установах обчислюється відповідно до норм гл. 25 НК РФ. Бюджетні субсидії, що надаються установам на відшкодування нормативних витрат, пов'язаних з наданням ними відповідно до державного (муніципальним) завданням державних (муніципальних) послуг (виконанням робіт), мають цільовий характер і відповідно до ст. 251 НК Україна не враховуються при визначенні податкової бази з цього податку.

Важливо зауважити, що в ст. 251 ПК зазначено, що установи зобов'язані вести окремий облік доходів (витрат), отриманих (вироблених) в рамках цільового фінансування.

У Постанові N 917 видами освітньої діяльності вважається реалізація:

- основний освітньої програми дошкільної освіти;

- акредитованих основних освітніх програм початкової загальної освіти, основного загальної освіти, середньої (повної) загальної освіти, початкової професійної освіти, середньої професійної освіти, вищої професійної освіти (програми бакалаврату, програми підготовки фахівця, програми магістратури), післявузівської професійної освіти;

- додаткових освітніх програм і програм професійної підготовки, що здійснюються освітніми установами.

Перелік медичних послуг дуже великий і включає майже 130 видів послуг. Освітні та медичні бюджетні установи мають право застосовувати нульову ставку ПДВ відповідно до НК РФ, якщо вони задовольняють наступним умовам:

1) якщо організація має ліцензію (ліцензії) на здійснення освітньої і (або) медичної діяльності, видану (видані) відповідно до законодавства Укаїни;

2) якщо доходи організації за податковий період від здійснення освітньої і (або) медичної діяльності, а також від виконання наукових досліджень і (або) дослідно-конструкторських розробок, що враховуються при визначенні податкової бази відповідно до цього розділу, складають не менше 90% її доходів, що враховуються при визначенні податкової бази відповідно до гл. 25 НК РФ;

3) якщо в штаті організації, що здійснює медичну діяльність, чисельність медичного персоналу, що має сертифікат спеціаліста, в загальній чисельності працівників безперервно протягом податкового періоду становить не менше 50%;

4) якщо в штаті організації безперервно протягом податкового періоду значаться не менше 15 працівників;

5) якщо організація не здійснює в податковому періоді операцій з векселями та фінансовими інструментами термінових угод.

У разі якщо буде не дотримано хоча б одне з перерахованих умов протягом податкового періоду, то установа втрачає право на нульову ставку і зобов'язана обчислити податок на прибуток організацій за ставкою 20% з обов'язковим нарахуванням і сплатою пені.

Після закінчення податкового періоду установи зобов'язані подавати до податкового органу таку інформацію:

- про питому вагу доходів від здійснення освітньої і (або) медичної діяльності в загальній сумі доходів організації, що враховуються при визначенні податкової бази;

- про чисельність працівників в штаті організації;

- про чисельність медичного персоналу, що має сертифікат спеціаліста, в штаті організації.

Якщо ці дані не будуть представлені у встановлений термін до податкових органів, то податок на прибуток організацій також повинен бути обчислений за звичайною ставкою і з нарахуванням пені.

Дуже важливо пам'ятати, що установи, які застосовували нульову податкову ставку, а потім перейшли на застосування податкової ставки 20%, в тому числі в зв'язку з недотриманням перелічених вище умов, має право повторно перейти на застосування нульової ставки з податку протягом п'яти років, починаючи з податкового періоду, в якому вони перейшли на застосування податкової ставки 0%.

Доходи від здачі в оренду майна враховуються на балансовому рах. 2 401 10 120 "Доходи від власності", а відшкодовуються комунальні послуги - на рах. 2 401 10 130. Витрати, пов'язані з отриманням зазначених доходів, враховуються за кодами Косгеї на рахунку 2 401 20 000. За підсумками звітних періодів (квартал, півріччя та 9 міс.) Та за рік визначаються сума оподатковуваного прибутку та податку на прибуток організацій у встановленому порядку.

По податку на майно організацій, земельного податку та транспортного податку особливість полягає в тому, що платником цих податків є засновник установи, сума обчислених податків враховується в інших витратах, їх сплата проводиться за рахунок субсидії. Обчислення податків проводиться відповідно до гл. 28, 30 і 31 НК РФ.

Обчислені і сплачені податки в бухгалтерському обліку відображаються наступними проводками (цифри умовні) (табл. 2).

Бухгалтерські проводки, що відображають обчислені і сплачені податки

Отже, для бюджетних установ важливо правомірно визначати об'єкти оподаткування, здійснювати окремий облік активів, зобов'язань, фінансових результатів відповідно до джерел їх формування, тобто за рахунок бюджетних коштів і доходів від діяльності, що приносить дохід. Саме з роздільного обліку на практиці часто виникають проблемні питання в ситуаціях, коли, наприклад, складно розрахувати, виділити комунальні послуги, що підлягають пред'явленню орендарю невеликої частини нерухомого об'єкту і ін. Ці ситуації заслуговують окремого розгляду.

4. Інформаційний банк "Путівник по податках". Практичний посібник з ПДВ // СПС "КонсультантПлюс".

Якщо ви не знайшли на цій сторінці потрібної вам інформації, спробуйте скористатися пошуком по сайту: