Облік амортизації основних засобів, особливості бухгалтерського і податкового обліку

У сезонних виробництвах річна сума амортизаційних відрахувань на-обчислюється рівномірно протягом періоду роботи організації у звітному році (п. 19 ПБУ 6/01).

Спосіб списання вартості пропорційно обсягу продукції (робіт) заснований на тому, що амортизація основних засобів залежить від ре-результату їх експлуатації, а час використання в цьому випадку ніякої ролі не грає.

При цьому способі річна сума амортизації не обчислюється. Нарахування амортизаційних відрахувань проводиться за кожен місяць виходячи з нату-рального показника обсягу продукції (робіт) у звітному періоді і співвідношення первинної вартості об'єкта основних засобів і пропонованого обсягу продукції (робіт) за весь строк корисного використання даного об'єкта (п. 19 ПБУ 6/01 )

При застосуванні даного методу нарахування амортизації для кожної групи основних фондів використовується свій показник обсягу робіт або продукції, який вказується в обліковій політиці для цілей бухгалтер-ського обліку.

Поряд із застосуванням механізму прискореної амортизації суб'єкти ма-лого підприємництва можуть списувати додатково як амортизація-ційні відрахування до 50 відсотків початкової вартості основних засобів з терміном корисного використання понад три роки (ст. Закону № 88-ФЗ). Термін, протягом якого списується додаткова амортизація, не встановлено.

У цьому випадку суб'єкт малого підприємництва може списати 50 про-центів первісної вартості об'єкта одноразово або в іншому порядку (за рішенням керівника організації, зафіксованому в обліковій політиці для цілей бухгалтерського обліку).

У разі припинення діяльності малого підприємства до закінчення од-ного року з моменту введення об'єкта в експлуатацію, суми додатково Нара- ленной амортизації підлягають відновленню за рахунок збільшення фінансових результатів (ст. 10 Закону № 88-ФЗ).

Капітальні вкладення в орендовані основні засоби орендар вчи-ють як окремий інвентарний об'єкт, якщо відповідно до укладеного договору оренди ці капітальні вкладення є власністю оренда-тора (п. 10 Методичних вказівок з бухгалтерського обліку основних засобів). Виходячи з цього, орендар вирішує, нараховувати йому амортизацію чи ні.

2.1.3. Бухгалтерський облік амортизаційних відрахувань

Нарахування амортизації по об'єктах основних засобів проводиться незалежно від результатів діяльності організації в звітному періоді і відображається у бухгалтерському обліку звітного періоду, до якого воно відносить-ся (п. 24 ПБУ 6/01).

Нарахування амортизаційних відрахувань по знову надійшов об'єкту основних засобів починається з першого числа місяця, наступного за місяцем прийняття цього об'єкта до бухгалтерського обліку, і триває до повного пога-шення вартості або списання цього об'єкта з бухгалтерського обліку. При цьому амортизацію припиняють нараховувати з першого числа місяця, наступного за місяцем повного погашення вартості основних засобів або їх списання з бухгалтерського обліку. Нарахування амортизації не припиняється в тече-ня усього строку корисного використання об'єкта, крім випадків його перекладу за рішенням керівника організації на консервацію на термін більше трьох місяців, а також в період відновлення об'єкта тривалістю більше 12-ти місяців.

Для узагальнення інформації про амортизацію, накопиченої за час експлу-атацію об'єкта, в бухгалтерському обліку використовується рахунок 02 «Амортизація ос-новних засобів».

Нарахована за звітний місяць сума амортизації відображається в бухгал-Терском обліку по кредиту рахунку 02 «Амортизація основних засобів» в Корреспон-денції з рахунками обліку витрат на виробництво (витрат на продаж) в зависи-мости від призначення відповідних об'єктів основних засобів:

ДЕБЕТ 20, 23, 25, 26 КРЕДИТ 02

Організація-орендодавець суми нарахованої амортизації включає в витрати по звичайних видах діяльності або в операційні витрати в зависи-мости від того, чи є надання за плату в тимчасове користування предметом діяльності або не є.

У тому випадку, якщо надання майна в тимчасове користування яв-ляется предметом діяльності і доходи від оренди включаються до виручки, то і амортизація відноситься на витрати на виробництво (витрати на продаж). Якщо доходи від оренди включаються в операційні доходи, то і амортизація в бухгал-Терском обліку визнається в якості операційних витрат (п. 11 ПБУ 10/99). В обліку при цьому складається така запис:

ДЕБЕТ 91 субрахунок «Інші витрати» КРЕДИТ 02

Амортизацію по основних засобів, як правило, нараховує їх влас-ник. Разом з тим, якщо основні засоби є об'єктом договору фінан-совою оренди (лізингу), то амортизацію нараховує та сторона договору, на ба-балансі якої враховується лізингове майно.

Якщо за договором лізингу лізингове майно враховується на балансі інвестора рег-се лізингоодержувача, то нарахування амортизаційних відрахувань вироб-водиться виходячи з вартості лізингового майна і норм амортизації, обчислених залежно від терміну дії договору або зазначених норм, збільшених у зв'язку із застосуванням механізму прискореної амортизації на коефіцієнт не вище 3. Сума нарахованої амортизації відображається за дебетом рахунків обліку витрат виробництва (обігу) в Кореспонд-ції з рахунком 02.

Нарахування амортизаційних відрахувань за основними засобами в зв'язку зі здійсненням договору простого товариства у організації, яка веде про-щие справи, здійснюється в порядку, встановленому Положенням ведення бухгалтерського обліку та звітності, незалежно від фактичного строку їх ис-користування і застосовуваних до укладення договору простого товариства ме-тодов нарахування амортизації.

2.2. Податковий облік амортизації основних засобів

У податковому обліку для нарахування амортизації амортизується имущест-під об'єднується в десять груп залежно від терміну корисного використання (п. 3 ст. 258 НК РФ). Строком корисного використання визнається період, в тече-ня якого об'єкт основних засобів служить для виконання цілей діяльно-сті платника податків (п. 1 ст. 258 НК РФ).

Строк корисного використання організації визначають самостійно на дату введення в експлуатацію об'єкта, що амортизується. При визначенні-ня строку корисного використання об'єктів основних засобів керуються Класифікацією основних засобів, що включаються в амортизаційні групи, ут-вержденію Постановою Уряду України № 1. Ця класифікація перед-сматрівает угруповання основних засобів в межах амортизаційних груп за видами (розділах - подклассам) відповідно з ОКОФ, в ній застосовується сис-тема кодування ОКОФ. Для тих видів основних засобів, які не вказані в амортизаційних групах, строк корисного використання встановлюється подат-гоплательщіком відповідно до технічних умов або рекомендаціями організацій-виробників (п. 5 ст. 258 НК РФ).

Строк корисного використання може збільшуватися після дати введення об'єк-єкта в експлуатацію після реконструкції, модернізації або технічного пере-озброєння. При цьому збільшення строку корисного використання проводиться в межах строків, встановлених для тієї амортизаційної групи, в складі якої враховується об'єкт основних засобів (п. 1 ст. 258 НК РФ).

При придбанні основних засобів, що були у вжитку, організації визначають строк корисного використання з урахуванням фактичного терміну їх екс-плуатації у попереднього власника, тобто термін використання в відпо-вії з класифікацією основних засобів зменшується на строк фактичної екс-плуатації.

Якщо термін фактичного використання об'єкта основних засобів у попе-дущіх власників виявиться дорівнює або перевищує термін його корисного використання, який визначається Класифікацією основних засобів, термін корисного використання цього об'єкта визначається з урахуванням вимог техніки бе-пеки та інших факторів (п. 12. ст . 259 НК РФ).

Нарахування амортизації проводиться з місяця, наступного за місяцем прийняття об'єкта до обліку, за нормами, що визначаються виходячи з терміну корисного використання об'єктів основних засобів.

По об'єктах основних засобів новостворених або утворених в резуль-таті реорганізації організацій амортизація нараховується з 1-го числа місяця, наступного за місяцем, в якому була здійснена їх державна ре-єстрації.

У ряді випадків зі складу майна, що амортизується виключаються основ-ні кошти, а саме (п. 3 ст. 256 НК РФ):

передані (отримані) за договорами в безоплатне користування;

переказані за рішенням керівництва організації на консервацію про-тривалістю понад три місяці;

що знаходяться за рішенням керівництва організації на реконструкції і
модернізації тривалістю понад 12-ти місяців.

Нарахування амортизації по ним припиняється, починаючи з 1-го числа мі-ца, наступного за місяцем, в якому відбулася передача об'єкта основних засобів в безоплатне користування або було прийнято рішення про їх консерв-вації або реконструкції і модернізації.

Після закінчення договору безоплатного користування та повернення ос-новних засобів, а також розконсервації або закінчення реконструкції цих об'єктів амортизація по них нараховується в порядку, що діяв до цього моменту. За таких об'єктів амортизація починає нараховуватися з 1-го числа місяця, наступного за місяцем, в якому відбулося повернення майна або здійснено його розконсервування або реконструкція (п. 2 ст. 322 НК РФ). При розконсервації об'єкта основних засобів амортизація по ньому нарахована-ється в порядку, що діяв до моменту його консервації, а термін корисного використання продовжується на період перебування об'єкта на консервації (п. Зет. 256 НК РФ).

Для цілей оподаткування прибутку визнається амортизація, обчислена одним з наступних методів (п. 1 ст. 259 НК РФ):

1) лінійним методом;

Вибір методу здійснюється організацією самостійно. При цьому до будівель, споруд, передавальним пристроям, які входять у восьму-деся-ту амортизаційні групи, застосовується тільки лінійний метод нарахування амортизації (п. 3 ст. 259 НК РФ).

Такий метод застосовують щодо об'єкта амортизується иму-щества протягом усього періоду нарахування амортизації по цьому об'єкту. На-чисельність амортизації припиняється з першого числа місяця, наступного за місяцем, коли відбулося повне списання вартості об'єкта амортизується майна або коли об'єкт вибув зі складу майна, що амортизується за будь-яких підстав (п. 2 ст. 259 НК РФ).

При застосуванні лінійного методу сума нарахованої за один місяць амортизації визначається як добуток його первісної (відновник-ної) вартості і норми амортизації. При цьому норма амортизації по кожному об'єкту амортизується майна визначається за формулою:

де К-норма амортизації у відсотках до первісної (відновлювальної) вартості об'єкта амортизується майна;

n - термін корисного використання даного об'єкта амортизується імущі-ства, виражений в місяцях.

Лінійний метод нарахування амортизації в податковому обліку відповідає лінійному способу амортизації в бухгалтерському обліку. При цьому сума аморті-заційного відрахувань в кожному місяці експлуатації об'єкта буде однаковою. Різниця полягає лише в тому, що в бухгалтерському обліку спочатку розраховується річна сума амортизації за встановленою нормою, а сума щомісячної амортизації визначається шляхом ділення річної суми на 12 місяців. У подат-говом ж обліку відразу визначається щомісячна сума амортизації, оскільки термін корисного використання встановлюється в місцях.

При застосуванні нелінійного методу сума нарахованої за один місяць амортизації визначається як добуток залишкової вартості об'єкта амортизується майна і норми амортизації. Норма амортизації об'єкта амортизується майна визначається за формулою:

де К - норма амортизації у відсотках до залишкової вартості, що застосовується до даного об'єкту, що амортизується;

n - термін корисного використання даного об'єкта амортизується імущі-ства, виражений в місяцях.

При цьому з місяця, наступного за місяцем, в якому залишкова вар-тість об'єкта амортизується майна досягне 20 відсотків від первона-чільного (відновлювальної) вартості цього об'єкта, амортизація по ньому ис-числяться в наступному порядку:

залишкова вартість об'єкта амортизується майна з метою на-числення амортизації фіксується як його базова вартість для подальших розрахунків;

сума нарахованої за один місяць амортизації відносно даного об'єкта амортизується майна визначається шляхом ділення базової стоїмо-сті на кількість місяців, що залишилися до закінчення строку корисного вико-вання даного об'єкта.

Податковим кодексом в окремих випадках передбачено застосування до уста-новлення норм амортизації підвищувальних коефіцієнтів (п. 7 ст. 259 НК РФ).

Якщо основні засоби використовуються для роботи в умовах агресивного сере-ди і (або) підвищеної змінності, до основної норми амортизації може застосовувати-ся спеціальний коефіцієнт, але не вище 2. При цьому під агресивним середовищем поні-мається сукупність природних або штучних факторів, вплив яких ви-викликають підвищений знос (старіння) основних засобів в процесі їх експлуатації.

Для амортизованих основних засобів, які є предметом договору фінансової оренди (договору лізингу), до основної норми амортизації мо-же застосовуватися коефіцієнт, але не вище 3.

Підвищувальні коефіцієнти не поширюються на основні засоби, що належать до першої, другої і третьої амортизаційних групах, у разі, якщо амортизація за даними основних засобів нараховується нелінійним методом.

По легкових автомобілях і пасажирським мікроавтобусів, які мають пер-воначально вартість відповідно понад 300 тисяч рублів і 400 тисяч рублів, основна норма амортизації застосовується зі знижуючим коефіцієнтом-те 0,5 (п. 9 ст. 259 НК РФ).

За рішенням керівника, організації можуть застосовувати знижені нор-ми амортизації. Використання таких норм допускається тільки з початку податкового періоду і протягом усього податкового періоду, і має бути закріплено в обліковій політиці для цілей оподаткування.

При реалізації майна, амортизація якого нараховувалася з вико-ристанням знижених норм, перерахунок податкової бази на суму недоначисленной амортизації в цілях оподаткування не проводиться.

Розрахунок амортизаційних відрахувань для цілей оподаткування органі-зації повинні вести в спеціальному регістрі податкового обліку.

Регістр податкового обліку амортизації повинен містити наступну ін-формацію:

найменування об'єктів основних засобів;

первинну, залишкову і базову вартість об'єктів основних
коштів;

застосовувані методи нарахування амортизації;

строки корисного використання об'єктів;

застосування спеціальних коефіцієнтів;

норми амортизації і суми амортизаційних відрахувань по кожному
об'єкту;

кількість місяців, що залишилися до закінчення строків корисного вико-вання об'єктів основних засобів;

вид витрат, до яких відноситься амортизація кожного об'єкта основ-них засобів (прямі або непрямі).