Невіддільне поліпшення орендованого майна

При оренді приміщень, особливо якщо вона довгострокова, суб'єкти, які користуються площами, часто здійснюють вкладення в ці ОС. Це робиться для приведення об'єкта в стан, при якому він найбільш повно буде відповідати специфіці господарської діяльності і потребам особи. Нерідко в таких ситуаціях виникають невіддільні поліпшення. Оренді, як правовідносин, властиві особливості. Зокрема, об'єкт, в який особа вкладає кошти, не належить йому на праві власності. Тим часом невіддільні поліпшення орендаря переходять в його законне володіння. Однак інше умова може встановлюватися угодою між сторонами. Розглянемо далі докладніше, якими можуть бути невіддільні поліпшення орендованого об'єкта.

Загальні відомості

Невід'ємні поліпшення - це якісні зміни, що підвищують цінність об'єкта. Вони можуть бути спрямовані на:

• удосконалення;
• поліпшення властивостей і технічних характеристик;
• розширення спектра функціональних можливостей та ін.

При цьому необхідно мати на увазі, що при ремонті об'єкт не отримує жодних нових якостей. Чи не поліпшуються і його технічні характеристики. У зв'язку з цим, ремонтні роботи не можна вважати як невід'ємні поліпшення орендованого майна. Ними можуть визнаватися такі дії, як:

• дообладнання;
• добудова;
• реконструкція;
• модернізація;
• технічне переоснащення.

Невід'ємні поліпшення - це такі зміни, які не можна вилучити або демонтувати без заподіяння шкоди об'єкту.

відшкодування вартості

Невід'ємні поліпшення орендованого майна здійснюються за рахунок суб'єкта, котрий має їм за умовами угоди з власником. Після припинення його дії особа має право розраховувати на відшкодування витрат. Однак законодавство передбачає ряд умов для компенсації. Так, витрати на невіддільні поліпшення орендодавець відшкодовує тільки в тому випадку, якщо зміни були здійснені за його згодою. Інша умова може прописуватися в законодавстві. Невіддільні поліпшення майна, здійснені за рахунок амортизаційних відрахувань від нього, виступають в якості власності законного власника об'єкта.

можливі складності

Перш ніж виробляти невіддільне поліпшення, необхідно вивчити умови угоди. У документі може не визначатися порядок їх здійснення або може встановлюватися необхідність отримання письмової згоди власника. Відповідно, суб'єкту слід звернутися до законного власника об'єкта перш, ніж здійснювати невід'ємні поліпшення (зразок додаткової угоди представлений в статті). Однак бувають ситуації, коли письмова згода отримати не представляється можливим. Така проблема виникає, коли орендується федеральне майно. Разом з цим користувачеві необхідно зробити певні зміни об'єкта для нормальної роботи. Залежно від того, чи будуть відшкодовані витрати і чи буде отримана згода власника, підприємство-користувач вибере варіант обліку витрат. Розглянемо кілька ситуацій.

Зміни за згодою власника з відшкодуванням

За п. 1 ст. 256 НК, якісніше зміни, виконані з дозволу законного власника об'єкта з подальшою компенсацією витрат на них, вважаються амортизуються ОС. Облік невіддільних поліпшень в цьому випадку здійснюється відповідно до п. 1 ст. 258 НК. Капвкладення, вартість яких компенсується користувачеві власником, амортизуються останнім. Відповідно до п. 4 ст. 623 ЦК, орендар не матиме жодних прав на дані поліпшення. На думку Мінфіну, витрати користувача, що стосуються якісних змін об'єкта, при відшкодуванні їх власником, виступають як витрати, здійснені в ході виконання робіт для законного власника. Якщо невіддільне поліпшення здійснюється за згодою другої сторони, то це повинно фіксуватися документально. Зокрема, дана умова прописується в початкове угоду або в додаток до нього. При цьому, якщо власник компенсує понесені користувачем витрати, то витрати можуть враховуватися орендарем як витрати, обумовлені виконанням робіт для законного власника, при розрахунку податку на прибуток. При цьому витрати повинні відповідати приписам п. 1 ст. 252 НК.

Важливий момент

Зміни об'єкта з дозволу без компенсації

Капвкладення в об'єкти, надані в оренду, у вигляді невіддільних поліпшень, виконаних за згодою власника, вважаються амортизуються засобами. Це положення встановлено в п. 1 ст. 256 НК. У п. 1 ст. 258 кодексу прописано, що капвкладення, які вироблені з дозволу власника, вартість яких не компенсується їм, амортизується суб'єктом, який здійснив невіддільне поліпшення. Це робиться протягом строку дії угоди. У розрахунок приймаються суми амортизації, визначені виходячи з періоду корисної експлуатації. Він встановлюється для ОС або капвкладень в них за класифікацією основних засобів, утвержденнойправітельством. Амортизація нараховується з першого числа м-ца, що йде за періодом, в який невіддільне поліпшення вводиться в експлуатацію.

Зміни без згоди власника

У законодавстві відсутнє пряма заборона на виконання невіддільних поліпшень без дозволу орендодавця. Тим часом, користувач повинен розуміти, що в разі здійснення ним якісних змін, власник навряд чи буде відшкодовувати витрати. Крім цього, відповідно до положень ст. 622 ГК, в разі припинення дії угоди, особа зобов'язана повернути об'єкт законному власнику таким же, як він його отримав, з урахуванням нормального ступеня зносу або в стані, обумовленому сторонами. З цього випливає, що власник цілком має право вимагати від суб'єкта приведення приміщення в первинний вигляд. Це спричинить певні витрати. Якщо підприємство при цьому захоче прийняти зазначені витрати при розрахунку податку на прибуток, то можуть виникнути серйозні фіскальні ризики. Обумовлені вони положеннями п. 1 ст. 256 НК. Згідно з нормою, як амортизується майна можуть виступати тільки ті капвкладення в орендовані ОС, які здійснені з дозволу власника. З цього випливає, що у платників-користувачів, які зробили їх без згоди законного власника, відсутні підстави для визнання витрат з метою оподаткування з податку на прибуток.

Ризики, пов'язані з ПДВ

Вони також йдуть з положень п. 1 ст. 256 НК. Якщо витрати на невіддільне поліпшення не приймаються до розрахунку при нарахуванні податку, то і довести, що вони здійснювалися для виконання операцій, визнаних як об'єкти оподаткування ПДВ, буде вельми проблематично. Незважаючи на те що ці відрахування не мають прямої законодавчої зв'язку один з одним, контрольні органи уважно стежать за дотриманням порядку їх обчислення. Тому у зазначеній вище ситуації з великою часткою ймовірності ПДВ не буде прийнятий до відрахування. Навіть якщо платник готовий відстоювати в суді свою позицію, немає гарантії, що його заяви будуть задоволені, - інстанції, як правило, стають на бік контрольних органів.

Можливий вихід із ситуації

З огляду на вищесказане, найменш ризикованим можна вважати наступний підхід:

1. Витрати на невіддільні поліпшення в цілях оподаткування податком з прибутку не враховуються.
2. ПДВ до відрахування не приймається.

В даному випадку слід пам'ятати, що по подп. 1 п. 1 ст. 146 НК, як об'єкт податку на доб. вартість виступає передача на терріторііУкаіни продукції (виконання робіт, надання послуг) для власних потреб, витрати на які не беруть участі в розрахунку (в тому числі через нарахування амортизації) при визначенні податку з прибутку. Іншими словами, якщо поліпшення майна виробляються власними силами і витрати за ними не обліковуються, то платник нараховує та сплачує ПДВ з вартості виконаних ним робіт. Відповідно, податок на доб. вартість можна буде приймати до відрахування. В результаті сума відрахування в бюджет буде зменшена.

Ключові умови

Оскільки ПБО 6/01 не встановлює будь-яких обмежень, якісні зміни орендованого майна включаються до складу ОС, якщо:

1. Об'єкт буде використовуватися у виробництві товарів, виконанні робіт або наданні послуг, для надання підприємством у тимчасове користування / володіння за плату або управлінських потреб.
2. Подальший перепродаж цих матеріальних цінностей не передбачається.
3. Об'єкт може в майбутньому приносити економічну вигоду підприємству.

Вартість цього майна, як і власних ОС, погашають шляхом здійснення амортизаційних нарахувань по п. 17 ПБО 6/01. Термін можна встановлювати відповідно до періодом дії орендної угоди. Це визначено п. 20 зазначених ПБО. Якщо після закінчення терміну дії угоди невіддільне поліпшення передається власнику без компенсації останнім витрат на нього, то це можна розглядати як безоплатне отримання.

роз'яснення Мінфіну

Відрахування з майна

Правила, за якими відбувається формування даних про ОС, встановлені в ПБО 6/01 і в методичних вказівках, що діють в частині, що не суперечить ПБО. За п. 5 останніх, до складу основних засобів включаються капвкладення в орендовані ОС. За п. 29, вартість вибуває або нездатного приносити прибуток підприємству об'єкта повинна бути списана. Відповідно до положень ПБУ 6/01, капвкладення в орендовані ОС приймаються в розрахунки до їх вибуття. Під останнім слід розуміти, крім іншого, відшкодування власником вартості поліпшень, здійснених орендарем. Виняток становлять випадки, коли законний власник компенсує понесені користувачем витрати шляхом встановлення відповідного розміру плати за експлуатацію об'єкта.

За планом рахунків, відомості про об'єкти, які підприємство згодом прийме до як ОС, в тому числі витрати на капбудівництво, узагальнюються на рах. 08. Первісна вартість вкладень в орендовані основні засоби, введені в експлуатацію і оформлення за встановленим порядком, підлягають списанню з рах. 08. Вона переноситься в Дб рах. 01. Таким чином, капвкладення в орендований об'єкт в якості вартості його поліпшень відносяться користувачем до складу основних засобів до вибуття об'єктів в рамках угоди і підлягають обкладенню податком з майна. Інший порядок передбачений для випадку, коли власник відшкодовує витрати в повному обсязі. У такій ситуації капвкладення, здійснені користувачем, відшкодовані законним власником до введення їх в експлуатацію не включаються до ОС і не обкладаються податком.

Невіддільні поліпшення при продажу квартири

В даний час більшість експертів відзначає активний перехід банків на особливу схему роботи з клієнтами. Зокрема, діє система, при якій сума за угодою купівлі-продажу знижується до 1 млн р. Така ситуація обумовлюється наростаючою конкуренцією на ринку житла. Банки надають іпотечні кредити до 1 млн р. а решту необхідних коштів оформляють як споживчого кредиту. Однак умови надання обох позик однакові. Деякі фінансові організації, розуміючи, що таке кредитування несе певні ризики, підвищують ставку відсотка по позиках на 1-1.5 пункту. Проте, обсяг угоди по іпотеці не у всіх випадках можна знизити до 1 млн руб. Наприклад, це неможливо при досить поширеною сьогодні системі кредитування з використанням субсидій від держави.

В такому випадку виникає питання сплати продавцем податку з доходу. З даної ситуації є кілька виходів. Так, наприклад, фахівці пояснюють, що якщо у вказівці всієї ринкової вартості об'єкта зацікавлений набувач, то можливий варіант, при якому він компенсує продавцеві величину прибуткового податку. У практиці були також випадки, коли сторони угоди домовляються один з одним розділити витрати по сплаті відрахування між собою. Але, як відзначають експерти, така схема використовується досить рідко. Раніше вона застосовувалася в умовах стагнації, коли набувачів було не так багато, а продавці були більш лояльні. У період пожвавлення ринку компенсація податку здійснюється зацікавленою стороною. Якщо набувачеві вигідно, щоб була вказана реальна вартість об'єкта, а продавцеві - немає, то відшкодування проводиться першим.

У ряді випадків власник об'єкта зацікавлений у вказівці повної ціни. Наприклад, це буває, коли він вирушає за кордон і йому необхідно легалізувати прибуток. Нотаріальні витрати на оформлення документації при вказівці всієї ринкової вартості нерухомого об'єкта підвищуються. Якщо набувач не хоче нічого переплачувати, то дані витрати цілком може взяти на себе продавець. Як правило, власник оформляє дві розписки. У першій він вказує вартість за угодою з набувачем. В іншій розписці наводиться залишилася ціна об'єкта. При цьому суму він отримує, наприклад, за "переважне право придбання" або "невіддільні поліпшення будинку". Тим часом, ряд експертів звертають увагу на важливий факт.

Сума, яка перевищує неоподатковуваний ліміт в 1 млн руб. яку власник, як правило, хоче отримати за "ремонт", "невіддільне поліпшення", надання "права на придбання" і так далі, також виступає в якості доходу. На думку деяких фахівців, не має значення, звідки з'явилися у суб'єкта кошти - при реалізації об'єкта нерухомості або меблевого гарнітура. У будь-якому випадку, це дохід. З нього за законом також необхідно зробити обов'язкові відрахування у вигляді прибуткового податку. Різниця тільки у величині неоподатковуваної бази. Вона в такому випадку складе 250 тис. Р. Проте для ухилення від сплати обов'язкового відрахування в бюджет цей варіант не підходить. Тим більше що суди в таких випадках зазвичай займають позицію контролюючого органу, а не суб'єкта.