Як врахувати зазначені витрати в податковому обліку організації чи можна їх списати на собівартість

Консультації експертів служби Правового консалтингу ГАРАНТ

Організація, яка застосовує ССО з об'єктом оподаткування "доходи", уклала договір з мережевою організацією на здійснення технологічного приєднання енергоприймаючу пристроїв в зв'язку з тим, що існує потужності не вистачає для потреб замовника (були побудовані прибудови до основної будівлі).

Також було укладено договір з підрядною організацією на виконання робіт з прокладання кабелів від будівлі, що належить організації, до підстанції. Крім цього, було укладено договір з проектною організацією на виконання робочого проекту зовнішнього електропостачання. Всі технічні умови при укладанні договорів, видані мережевий організацією, були виконані. Вся виконавча документація була отримана від мережевої організації.

Згідно п. 1 ст. 346.14 НК Україна при застосуванні організаціями ССО об'єктом оподаткування зізнаються:

- доходи, зменшені на величину витрат.

У разі якщо об'єктом оподаткування є доходи організації, податковою базою визнається грошове вираження доходів платників податків (п. 1 ст. 346.18 НК РФ). У цьому випадку податкова ставка встановлюється в розмірі 6% (п. 1 ст. 346.20 НК РФ).

Платники податків, які застосовують УСН і вибрали як об'єкт оподаткування "доходи", при визначенні об'єкта оподаткування враховують доходи від реалізації та позареалізаційні доходи, які визначаються відповідно до ст. 249 і ст. 250 НК Україна НК Україна (п. 1 ст. 346.15 НК РФ). При визначенні об'єкта оподаткування не враховуються доходи, передбачені ст. 251 НК Україна (пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ).

Відповідно до вищезазначеного пункту в графі 5 Книги обліку доходів і витрат організацій та індивідуальних підприємців, які застосовують спрощену систему оподаткування, форма якої затверджена Наказом N 135н (далі - Книга), платники податків, які застосовують УСН з об'єктом оподаткування у вигляді доходів, зобов'язані, зокрема , відображати:

- фактично здійснені витрати, передбачені умовами отримання виплат на сприяння самозайнятості безробітних громадян та стимулювання створення безробітними громадянами, які відкрили власну справу, додаткових робочих місць для працевлаштування безробітних громадян за рахунок коштів бюджетів бюджетної системи Укаїни відповідно до програм, які затверджуються відповідними органами державної влади;

Інші витрати, пов'язані з отриманням доходів, платники податків, які застосовують УСН з об'єктом оподаткування у вигляді доходів, має право відображати в графі 5 на свій розсуд.

Крім цього відповідно до п. 3.1 ст. 346.21 НК Україна платники податків, що перейшли на застосування УСН і вибрали як об'єкт оподаткування доходи, суму податку (авансових платежів з Податку), обчислену за податковий (звітний) період, має право зменшити на:

- обов'язкове пенсійне страхування;

- обов'язкове медичне страхування;

- допомоги по тимчасовій непрацездатності (за винятком нещасних випадків на виробництві та професійних захворювань), виплачені працівникам за перші три дні за рахунок власних коштів роботодавця, в частині, не покритій страховими виплатами (пп. 2 п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ);

- платежі (внески) за договорами добровільного особистого страхування на користь працівників на випадок їх тимчасової непрацездатності (за винятком нещасних випадків на виробництві та професійних захворювань) (пп. 3 п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ).

Іншими словами, на платників податків, які застосовують УСН і вибрали в якості об'єкта оподаткування "доходи", що не покладається обов'язок щодо ведення обліку здійснених витрат з метою обчислення і сплати податку, за винятком вищевказаних випадків.

Таким чином, понесені організацією в даному випадку витрати, пов'язані з технологічним приєднанням енергоприймаючу пристроїв, в податковому обліку не відображатимуться.

Відповідно до п. 4 ПБУ 6/01 "Облік основних засобів" (далі - ПБО 6/01) актив приймається організацією до бухгалтерського обліку в якості основного засобу, якщо одночасно виконуються наступні умови:

а) об'єкт призначений для використання у виробництві продукції, при виконанні робіт чи наданні послуг, для управлінських потреб організації чи для надання організацією за плату в тимчасове володіння і користування або у тимчасове користування;

б) об'єкт призначений для використання протягом тривалого часу, тобто строку тривалістю понад 12 місяців або звичайного операційного циклу, якщо він перевищує 12 місяців;

в) організація не передбачає наступний перепродаж даного об'єкта;

г) об'єкт здатний приносити організації економічні вигоди (дохід) у майбутньому.

Згідно п. 5 ПБО 6/01 активи вартістю понад 40 000 рублів, щодо яких виконуються перераховані умови, повинні враховуватися в складі основних засобів.

Основні засоби приймаються до бухгалтерського обліку за первісною вартістю. Первісною вартістю основних засобів, придбаних за плату, визнається сума фактичних витрат організації на придбання, спорудження та виготовлення, за винятком податку на додану вартість та інших відшкодовуються податків (крім випадків, передбачених законодавством Укаїни) (п.п. 7-8 ПБО 6 / 01).

В даному випадку зроблено витрати, пов'язані з технологічним приєднанням енергоприймаючу пристроїв, в число яких відносяться витрати на розробку робочого проекту зовнішнього електропостачання, а також на виконання робіт з прокладання кабелів. Для здійснення технологічного приєднання були побудовані прибудови до основної будівлі.

Одиницею бухгалтерського обліку основних засобів є інвентарний об'єкт. Інвентарним об'єктом основних засобів визнається об'єкт з усіма пристосуваннями і приладдям або окремий конструктивно відокремлений предмет, призначений для виконання певних самостійних функцій, або ж окремий комплекс конструктивно зчленованих предметів, що становлять єдине ціле і призначений для виконання певної роботи. Комплекс конструктивно зчленованих предметів - це один або кілька предметів одного або різного призначення, що мають спільні пристосування і приладдя, загальне управління, змонтовані на одному фундаменті, в результаті чого кожен входить в комплекс предмет може виконувати свої функції тільки в складі комплексу, а не самостійно ( п. 6 ПБУ 6/01).

В даному випадку прибудови до завдання, в яких розміщені енергоприймаючу пристрої, будь-яких самостійних функцій (окремих від основної будівлі) не виконують, в зв'язку з цим вважаємо, що понесені організацією витрати, пов'язані з технологічним приєднанням, не можуть формувати первісну вартість окремого об'єкта Основних коштів.

Разом з тим вважаємо, що в даній ситуації існують передумови для обліку цих витрат в первісної вартості самої будівлі. Так, абзацом другим п. 14 ПБО 6/01 визначено, що зміна первісної вартості основних засобів, у якій вони прийняті до бухгалтерського обліку, допускається у випадках добудови, дообладнання, реконструкції, модернізації, часткової ліквідації та переоцінки об'єктів основних засобів.

Поняття "добудова", "дообладнання", "реконструкція", "модернізація" в нормативних актах з бухгалтерського обліку не розшифровуються.

Як випливає з п. 60 Методичних вказівок по ОС, роботи з добудови, дообладнання, реконструкції або модернізації припускають поліпшення (підвищення) спочатку прийнятих нормативних показників функціонування об'єкта.

Таким чином, ми бачимо, що будь-які витрати, які тягнуть за собою поліпшення (підвищення) спочатку прийнятих нормативних показників функціонування об'єкта основного засобу (в даному випадку будівлі), повинні включатися до первісної вартості цього об'єкта.

Питанню обліку витрат, пов'язаних з технологічним приєднанням енергоприймаючу пристроїв, присвячено безліч листів МінфінаУкаіни. Тут хочемо відзначити, що всі ці роз'яснення дані фінансовим відомством з метою застосування норм податкового законодавства, а не бухгалтерського обліку. Разом з тим ми вважаємо, що наведені в цих листах судження можна враховувати і в цілях бухгалтерського обліку, оскільки прямо на нормах НК Україна вони не ґрунтуються і здебільшого представляють є оціночними судженнями.

Те ж саме стосується і випадків добудови (дообладнання, модернізації): якщо в результаті технологічного приєднання початкові характеристики будівлі поліпшуються, витрати на це приєднання повинні враховуватися в первісної вартості будівлі.

Крім того, ключовим моментом в зазначених роз'ясненнях, на нашу думку, є той факт, що в них йдеться саме про плату за технологічне приєднання енергоприймаючу пристрою.

У ситуації, що розглядається крім самої плати за технологічне приєднання організація несе також і інші витрати: на розробку робочого проекту зовнішнього електропостачання, на виконання робіт з прокладання кабелів. Причому результатом здійснення всього комплексу заходів крім самого факту технологічного приєднання енергоприймаючу пристрої є ще й зведення прибудов до основної будівлі.

При таких обставинах, на нашу думку, слід говорити саме про поліпшення (підвищення) спочатку прийнятих нормативних показників функціонування будівлі і весь комплекс виконаних робіт розглядати як проведення добудови (дообладнання, модернізації) будівлі.

Тому вважаємо, що в даному випадку в бухгалтерському обліку на всі понесені витрати слід збільшити початкову вартість будинку.

Списання даних витрат одноразово (на собівартість) методологічно буде невірним.

Експерти служби Правового консалтингу ГАРАНТ Лазукова Катерина, Родюшкін Сергій