Як списати нереалізовану продукцію засобів масової інформації, економіка і життя

У Податковому кодексі України існують спеціальні норми, що стосуються такої утилізації нереалізованої продукції ЗМІ.

У подп. 44 п. 1 ст. 264 НК Україна вказується, що в інших витратах, пов'язаних з виробництвом і реалізацією, організації можуть враховувати втрати у вигляді вартості бракованої, що втратила товарний вигляд, а також не реалізованою в межах термінів, зазначених у цьому підпункті (морально застарілої), продукції засобів масової інформації і книжкової продукції, що списується платниками податків, які здійснюють виробництво та випуск продукції засобів масової інформації та книжкової продукції, в межах не більше 10% вартості тиражу відповідного номера періоді чеського друкованого видання або відповідного тиражу книжкової продукції, а також витрати на списання та утилізацію бракованої, що втратила товарний вигляд і нереалізованої продукції засобів масової інформації та книжкової продукції.

Витратою визнається вартість продукції ЗМІ та книжкової продукції, яка не була реалізована протягом наступних термінів:

· Для періодичних друкованих видань - в межах терміну до виходу наступного номера відповідного періодичного друкованого видання;

Крім того, в ці витрати відповідно до подп. 43 п. 1 ст. 264 НК Україна можна включити витрати на заміну бракованих, які втратили товарний вигляд в процесі перевезення і (або) реалізації і відсутніх примірників періодичних друкованих видань в упаковках, але не більше 7% вартості тиражу відповідного номера періодичного друкованого видання.

Одночасно позареалізаційні доходи слід збільшити на доходи у вигляді вартості продукції засобів масової інформації та книжкової продукції, що підлягає заміні при поверненні або при списанні такої продукції з підстав, передбачених підпунктом. 43 і 44 п. 1 ст. 264 НК РФ. Оцінка вартості зазначеної в цьому пункті продукції проводиться відповідно до порядку оцінки залишків готової продукції, встановленим ст. 319 НК Україна (п. 21 ст. 250 НК РФ).

У зв'язку з тим, що дані норми Податкового кодексу України не дозволяють говорити про їх однозначної трактуванні, існує безліч думок з цього приводу. Розглянемо деякі з них.

На нашу думку, виробник продукції ЗМІ вправі врахувати при реалізації понесені витрати на виготовлення і реалізацію тиражу відповідно до положень гл. 25 НК РФ. Якщо частина тиражу видання повертається покупцями, то платник податків зобов'язаний врахувати вартість цієї частини тиражу в складі позареалізаційних доходів (так як раніше ці витрати враховувалися в складі витрат). При цьому, якщо друковані видання далі утилізуються з причин, вказаних в подп. 43, 44 п. 1 ст. 264 НК Україна (в тому числі і при моральному старіння), втрати в межах 10% від вартості відповідного тиражу можуть бути включені до складу інших витрат, пов'язаних з виробництвом і реалізацією.

Тираж видання складає 1000 прим. Видавництво віддало на реалізацію магазину за договором купівлі-продажу 200 примірників журналу продажною вартістю 30 руб. Собівартість одного номера журналу - 25 руб. - однакова в податковому та бухгалтерському обліку. 10 екз. видання в процесі перевезення втратили товарний вигляд і не підлягають продажу. Вони були негайно замінені видавництвом на якісні. Після закінчення одного місяця магазин представив звіт про реалізацію журналу, 100 непроданих примірників журналу повернуті видавництву.

Видавництво приймає рішення списати їх.

У бухгалтерському обліку це відображається так:

Дебет 62 Кредит 90

- 6000 руб. - відображена передача 200 екз. журналу магазину за договором купівлі-продажу

Дебет 90 Кредит 43

- 5000 руб. - відображена собівартість 200 реалізованих журналів.

Так як нетоварний вигляд 10 примірників був виявлений при прийманні, то право власності на них до магазину не перейшло. Видавництво має сторнувати виручку і витрати:

Дебет 62 Кредит 90

- сторно 300 руб. - відображено повернення 10 зіпсувалися примірників

Дебет 90 Кредит 43

- сторно 250 руб. - зменшена собівартість на суму 10 екз. втратили товарний вигляд.

По податку на прибуток в даному випадку позареалізаційні доходи повинен бути збільшений на суму 250 руб. - собівартість замінних журналів в податковому обліку, так як раніше вони були включені в видатки.

Дебет 62 Кредит 90

- 300 руб. - відображена передача 10 екз. журналу магазину замість зіпсованих

Дебет 90 Кредит 43

- 250 руб. - відображена собівартість 10 реалізованих журналів.

У податковому обліку знову виникне витрата в сумі 250 руб.

Дебет 41 Кредит 62

- 3000 руб. (100 прим. X 30 руб.) - відбито повернення нереалізованих 100 екз. журналів. Так як ці журнали були придбані магазином (право власності перейшло від видавництва до магазину) і повертаються просто через відсутність попиту на них, видавець повинен оформити зворотну купівлю цих журналів, які тепер будуть значитися у нього як товар, - такою є думка податкових служб і Мінфіну РФ.

Ця операція не повинна вплинути на податок на прибуток, так як тут виникають два різні процеси: один - процес реалізації, коли продані всі 200 екз. журналів і виникла прибуток в сумі 1000 руб .; другий - процес з купівлі журналів, при цьому доходи і витрати повністю відокремлені від першого процесу.

У другому процесі організація, придбавши товар, вирішила не продавати його, а списати:

Дебет 91 Кредит 41

- 2750 руб. - списані нереалізовані журнали в кількості 110 прим. (110 прим. Х 25 руб.).

При прийнятті рішення про утилізацію організація може врахувати втрати у вигляді вартості втратила товарний вигляд і не реалізованої в межах відповідних термінів продукції засобів масової інформації 10 екз. журналу, тобто організація збільшує інші витрати на суму 250 руб. відповідно до подп. 44 п. 1 ст. 264 НК РФ, але, так як ці витрати буде відображений одноразово (з урахуванням того, що 250 руб. Були відновлені в доходах при їх поверненні), ця сума не повинна відновлюватися в доходах. 10 екз. журналу - 1% від загального тиражу, тобто менше 10%, і приймається в повній сумі.

Схожий варіант оподаткування, на нашу думку, слід застосовувати і в тому випадку, якщо продукція передається розповсюджувачам на комісійних засадах.

Видавництво віддало на реалізацію магазину за договором комісії 200 екз. журналу. Собівартість одного номера - 25 руб. 10 екз. видання в процесі перевезення втратили товарний вигляд і не підлягають продажу. Вони були негайно замінені видавництвом на якісні. Після закінчення одного місяця магазин представив звіт про реалізацію журналу, 50 непроданих примірників журналу повернуті комітенту.

Видавництво приймає рішення списати їх.

У бухгалтерському обліку це відображається так:

Дебет 45 Кредит 43

- 5000 руб. - відображена передача 200 екз. журналу магазину

Дебет 43 Кредит 45

- 250 руб. - відображено повернення зіпсувалися примірників

Дебет 45 Кредит 43

- 250 руб. - передано на реалізацію 10 якісних екземплярів.

В даному випадку повторна передача журналів на реалізацію комісіонеру не повинна бути включена в доходи, так як відповідно до п. 3 ст. 319 НК Україна відвантажена, але не реалізована продукція має залишок у прямих витратах в незавершеному виробництві, і при первинній відвантаження такі витрати не включалися до складу витрат, які приймаються з податку на прибуток.

Дебет 43 Кредит 45

- 2500 руб. (100 прим. X 25 руб.) - відбито повернення нереалізованих журналів (підстава - звіт комісіонера, накладна)

Дебет 91 Кредит 43

- 2750 руб. - списані нереалізовані журнали в кількості 110 прим.

Згідно подп. 44 п. 1 ст. 264 НК Україна для цілей оподаткування до складу інших витрат можна включати списану друковану продукцію на суму, що не перевищує 10% вартості нереалізованого тиражу, в даному випадку 100 екз. на суму 2500 руб. журнали, що залишилися в кількості 10 прим. на суму 250 руб. не можуть зменшити оподатковуваний прибуток.

Так як витрати враховуються в даному випадку одноразово, нараховувати позареалізаційні доходи не вимагається.

Варіант 2. Прихильники цього варіанту вважають, що згідно подп. 44 п. 1 ст. 264 НК Україна для цілей оподаткування до складу інших витрат можна включати списану друковану продукцію на суму, що не перевищує 10% вартістю не реалізованого накладу протягом встановленого терміну. Одночасно з цим вартість зазначеної продукції з підстав, наведених в подп. 44 п. 1 ст. 264 НК РФ, включається до складу позареалізаційних доходів (п. 21 ст. 250 НК РФ). Інакше кажучи, при буквальному прочитанні зазначених норм НК Україна одна і та ж сума потрапляє і до складу доходів, і до складу витрат.

Слід зазначити, що, судячи з арбітражної практиці, податкові органи саме так трактують при перевірках зазначені норми НК РФ.

Варіант 3. Він виявився з постанов федеральних арбітражний судів.

Крім того, підлягають обліку та непрямі витрати, що припадають в тому числі і на нереалізовану продукцію (п. 2 ст. 318 НК РФ).

Таким чином, організації, що здійснюють видавничу діяльність, мають можливість включити до витрат для цілей обчислення податку на прибуток вартість всієї нереалізованої (бракованої) продукції і повторно вартість не реалізованою (бракованої) продукції в межах 10% від вартості тиражу.

Щоб уникнути повторного обліку одного і того ж витрати (п. 5 ст. 252 НК РФ), списавши вартість нереалізованої (бракованої) продукції і врахувавши її в складі витрат для цілей оподаткування, організації, що здійснюють видавничу діяльність, зобов'язані відповідно до подп. 21 ст. 250 НК Україна включити відповідні суми до складу позареалізаційних доходів.

Таким чином, норма подп. 21 ст. 250 НК Україна передбачає коригувальний механізм по відновленню податкової бази по податку на прибуток, якщо раніше прибуток була зменшена на величину витрат на випуск продукції ЗМІ. Відновленню згідно подп. 21 ст. 250 НК Україна підлягають витрати на всю повернуту морально застарілу продукцію ЗМІ, якщо раніше ці витрати були враховані при оподаткуванні прибутку.

Проте слід пам'ятати, що всі непереборні сумніви, суперечності і неясності актів законодавства про податки і збори тлумачаться на користь платника податків (п. 7 ст. 3 НК РФ).

Відзначимо ще два моменти, на які слід звернути увагу.

Вищеназване положення НК Україна застосовується платниками податків, які застосовують спрощену систему, як при отриманні ними доходів від реалізації, так і позареалізаційних доходів, в тому числі доходів у вигляді вартості продукції засобів масової інформації та книжкової продукції, що підлягає заміні при поверненні або при списанні такої продукції.

Що стосується витрат платників податків на заміну бракованих, які втратили товарний вигляд в процесі перевезення і (або) реалізації і відсутніх примірників періодичних друкованих видань в упаковках, втрат у вигляді вартості бракованої, що втратила товарний вигляд, а також не реалізованою в межах встановлених термінів (морально застарілої) продукції засобів масової інформації та книжкової продукції, що списується платниками податків, які здійснюють виробництво та випуск продукції засобів масової інформації та книжкової продукції, а також р сходів на списання та утилізацію бракованої, що втратила товарний вигляд і нереалізованої продукції засобів масової інформації та книжкової продукції, які враховуються в якості зменшують податкову базу по податку на прибуток організацій, то зазначені види витрат з метою оподаткування при застосуванні спрощеної системи оподаткування не враховуються. Це пов'язано з тим, що дані витрати не пойменовані в ст. 346.16 НК РФ, яка містить закритий перелік витрат, що враховуються платниками податків при застосуванні вищеназваного спеціального податкового режиму.