Враховуємо витрати на доставку товарів до покупця

Згідно зі статтею 510 Цивільного кодексу РФ, за договором поставки товар покупцеві доставляє постачальник. Обов'язок передати товар покупцеві може вважатися виконаним у момент надання цінностей у розпорядження покупця, вказаної ним особи або в момент здачі вантажу перевізнику (п. 1, 2 ст. 458 Цивільного кодексу РФ). Розглянемо можливі варіанти ціноутворення.

Ціна товару включає витрати на доставку до покупця

Оскільки договірна ціна товару включає вартість його транспортування, в первинних документах і рахунках-фактурах вартість транспортних послуг окремо не вказується. При цьому вартість доставки фактично збільшує ПДВ, адже він сплачується вже з кінцевої ціни товару (з урахуванням його транспортування) (п. 1 ст. 154 Податкового кодексу РФ).

З метою оподаткування прибутку в доходах постачальника визнається виручка від реалізації, яка обчислюється виходячи з усіх надходжень, пов'язаних з розрахунками за реалізовані товари, без урахування ПДВ (п. 1 ст. 248, п. 2 ст. 249 Податкового кодексу РФ). Тому в виручку від реалізації товару входить його повна вартість, яка сформована з урахуванням ціни за доставку. При цьому витрати на доставку товару покупцеві враховуються у постачальника при оподаткуванні прибутку в складі витрат, пов'язаних з виробництвом і реалізацією (подп. 1 п. 1 ст. 253, ст. 320 Податкового кодексу РФ).

Ціна товару не включає вартість доставки до покупця

Якщо продавець не включає транспортні витрати в ціну товару, а для його доставки покупцеві привертає транспортні організації, то в договорі з покупцем має бути прописано, що продавець в частині транспортних послуг є посередником між перевізником і покупцем. У цьому випадку договір купівлі-продажу між продавцем і покупцем буде містити елементи агентського договору за типом комісії так як продавець діє при організації доставки від власного імені.

Якщо сума винагороди за доставку вказана в договорі окремо (понад ціну товару), то для продавця вона є доходом від реалізації, як і виручка від продажу товарів покупцеві. Інші суми, отримані постачальником для виконання зобов'язань по організації доставки, не визнаються доходом з метою оподаткування прибутку (подп. 9 п. 1 ст. 251 Податкового кодексу РФ). Причому витрати постачальника на доставку товару не враховуються в цілях оподаткування прибутку - їх враховує покупець. Тому постачальник, виконуючи зобов'язання з доставки товару в якості агента, зобов'язаний забезпечити покупця документами, що підтверджують транспортні витрати:

• звітом агента (ст. 1008 Цивільного кодексу РФ) з копіями документів, що підтверджують витрати агента (накладної, ТТН, рахунків-фактур, виставлених перевізником);
• актом виконаних робіт і рахунком-фактурою на суму винагороди (якщо воно передбачено в договорі).

Базою для обчислення ПДВ у агента є тільки сума посередницької винагороди (п. 1 ст. 156 Податкового кодексу РФ). Якщо винагорода агента враховано в ціні товару (не прописано в договорі поставки окремо), то об'єктом оподаткування ПДВ є тільки вартість реалізації товару.

Рахунок-фактуру, отриманий від транспортної організації, постачальник реєструє в журналі обліку отриманих рахунків-фактур. У книзі покупок постачальника він не відбивається.

Витрати на доставку товарів покупець компенсує постачальнику

Розбіжності в даному випадку виникають при кваліфікації доходу і витрати в податковому обліку.

Інша проблема пов'язана з практикою застосування статті 162 Податкового кодексу РФ, згідно з якою компенсація покупцем витрат на доставку товарів збільшує оподатковуваний базу з ПДВ у постачальника як «інші надходження, пов'язані з реалізацією». З суми такої компенсації постачальник повинен обчислити ПДВ за розрахунковою ставкою, виставити себе рахунок-фактуру в одному екземплярі і зареєструвати його в книзі продажів. Покупець при цьому право на відрахування не отримує.

С. Хвостова,
заступник директора - керівник аудиторської практики ТОВ АКФ «Експертний центр" Партнери "»