Стаття реконструкція і ремонт замортизованих основних засобів (- головбух, 2018, n 20)

РЕКОНСТРУКЦІЯ ТА РЕМОНТ

Замортизований ОСНОВНИХ ЗАСОБІВ

Навіщо витрачати гроші на нове майно, якщо старе відслужило свій вік лише на папері, а на ділі все ще може приносити дохід? Досить відремонтувати або реконструювати його. Ось тільки у бухгалтера облік витрат за подібними операціями викликає складності. Незрозуміло, як списувати витрати на обслуговування тих об'єктів, вартість яких дорівнює нулю.

На жаль, ні бухгалтерське законодавство, ні Податковий кодекс України не дають чітких відповідей на це питання. Зовсім недавно МінфінУкаіни в своєму Листі N 04-02-05 / 3/65 роз'яснив, як вчинити тим, хто реконструює замортизованих майно. Втім, це лише рекомендація. Та й відповідей на всі питання, якими переймаються бухгалтери, в цьому Листі годі й шукати. Ми ж у своєму матеріалі допоможемо розібратися і з тими проблемами, які в роз'ясненнях фінансового відомства не освітлені.

Ремонт замортизованих об'єктів

Ми почнемо з ремонту застарілих основних засобів, тому що з ним все не так вже й складно. Той факт, що майно повністю замортизовано, взагалі не має значення. І облік ремонтних витрат буде таким же, як якщо б фірма відновлювала об'єкти, по яких амортизація ще нараховується.

У бухгалтерському обліку витрати на ремонт основних засобів включають до складу витрат по звичайних видах діяльності. На цьому наполягає п.7 ПБУ 10/99. Отже, всі ремонтні витрати потрібно списувати на рахунки 20, 23, 25, 26 або 44 - залежно від того, яким видом діяльності займається організація і яке призначення даного майна.

Потрібно лише підтвердити витрати документально. Якщо підприємство саме ремонтує основні засоби, то такими документами можуть бути дефектний акт, висновок експертної комісії, наказ керівника про проведення ремонту, "первинка" за матеріалами, витраченим на ремонт, і т.д. Коли ж на ремонт запрошують фахівців сторонніх організацій, то знадобиться акт приймання виконаних робіт. Однак в будь-якому випадку після закінчення робіт необхідно скласти Акт про прийом-здачу відремонтованих, реконструйованих, модернізованих об'єктів основних засобів (форма N ОС-3).

Отже, ми з'ясували, що ремонтні витрати можна виключити з оподатковуваного прибутку. В який же момент це зробити? Щоб відповісти на це питання, заглянемо в ст.260 Податкового кодексу РФ. Там прописано, що зробити це необхідно в тому періоді, в якому фірма відремонтувала майно.

Дебет 20 Кредит 10 (69, 70.)

- 47 000 руб. - відображені витрати по ремонту преса.

Правила, за якими слід відображати витрати на ремонт амортизованого майна, сплачені за рахунок резерву, нічим не відрізняються від звичайного порядку. Тому зупинятися на них ми не будемо. А ось реконструкцію таких об'єктів розберемо більш детально.

Які роботи вважаються реконструкцією?

Треба сказати, що в нормативних документах зустрічається два терміни - реконструкція і модернізація. Чим відрізняються ці роботи? Про це йдеться в п.2 ст.257 Податкового кодексу РФ.

При реконструкції основний засіб переробляють так, що збільшується якість продукції, що випускається, знижується її собівартість, скорочується число робочих місць, зменшується кількість відходів і т.п. Крім того, реконструкція обов'язково проводиться відповідно до плану або проектом. Якщо ж в результаті робіт змінюється призначення обладнання, будівель і споруд, то коректніше говорити не про реконструкцію, а про модернізацію. Втім, облік витрат і по тій, і за іншою операції однаковий. Тому в нашій статті ми ці роботи розрізняти не станемо.

Тепер давайте уявимо ситуацію, коли фірма вирішила реконструювати (модернізувати) майно, яке вже повністю замортизовано, але все ще використовується у виробництві. Тобто з балансу воно не списано, просто по ньому не нараховують амортизацію, так як залишкова вартість дорівнює нулю. При цьому в організації є інвентарна картка (форма N ОС-6), заведена на цей об'єкт. Як же врахувати витрати на його реконструкцію?

У бухгалтерському обліку всі витрати збирають на рахунку 08. А потім, коли реконструкція завершена, їх списують на рахунок 01. Крім того, вартість робіт відображають в Акті про прийом-здачу відремонтованих, реконструйованих, модернізованих об'єктів основних засобів (форма N ОС-3) .

Далі. Витрати по оновленню збільшують первісну вартість основних засобів. Причому це правило встановлено і в бухгалтерському обліку (п.27 ПБО 6/01), і в податковому (п.2 ст.257 Податкового кодексу РФ). Що ж входить в такі витрати? Це суми, витрачені на покупку будматеріалів, комплектуючих, різних вузлів і т.д. Крім того, це гроші, заплачені робочим за збірку або монтаж.

У нашому випадку первісна вартість основного засобу дорівнює сумі нарахованої амортизації, значить, залишкова вартість - нуль. Тобто сума, витрачена на реконструкцію (модернізацію), і буде новою первісною вартістю амортизованого майна. Виходить, що, коли бухгалтер вирішує, чи треба нараховувати амортизацію за таким об'єктом, він повинен виходити з того, у скільки обійшлося оновлення. Порогова сума тут 10 000 руб.

Реконструкція (модернізація) коштувала

не більше 10 000 руб.

Якщо оновлення основного засобу коштувало 10 000 руб. або менше, то його первісну вартість можна списати відразу, як тільки майно реконструюють. Справедливості заради відзначимо, що прямо в ПБО 6/01 про це не сказано. Однак малоцінні основні засоби - з початковою вартістю 10 000 руб. і менш - в бухгалтерському обліку не амортизуються (п.18 ПБУ 6/01). А, як ми сказали вище, ціна реконструкції (модернізації) - це нова початкова вартість амортизованого основного засобу.

У податковому обліку основні засоби, які коштують не дорожче 10 000 руб. також не входять до складу майна, що амортизується (ст.256 Податкового кодексу РФ). Тому вартість реконструйованих об'єктів слід відносити на матеріальні витрати (пп.3 п.1 ст.254 Податкового кодексу РФ). Причому ці витрати вважаються непрямими (ст.318 Податкового кодексу РФ). Значить, вони зменшують оподатковуваний дохід того звітного періоду, в якому фірма почала використовувати оновлений об'єкт.

У бухгалтерському обліку ЗАТ "Ісіда" були зроблені записи:

Дебет 08 Кредит 60

- 3500 руб. (4200 - 700) - відбиті витрати з реконструкції деревообробного верстата;

Дебет 19 Кредит 60

- 700 руб. - врахований "вхідний" ПДВ;

Дебет 01 Кредит 08

- 3500 руб. - збільшена первісна вартість верстата на суму витрат по реконструкції;

Дебет 60 Кредит 51

- 4200 руб. - оплачений рахунок спеціалізованої контори, яка проводила реконструкцію верстата;

Дебет 20 Кредит 01

- 3500 руб. - списана на витрати первісна вартість верстата (витрати на реконструкцію);

Дебет 68 субрахунок "Розрахунки по ПДВ" Кредит 19

- 700 руб. - Прийнятий до відрахування ПДВ.

Реконструкція (модернізація) коштувала

більше 10 000 руб.

Тепер уявімо, що реконструкція повністю зношеного основного засобу обійшлася куди дорожче 10 000 руб. Тоді таке майно слід визнати амортизуються і знову почати вважати по ньому амортизацію. Тут виникає питання: протягом якого терміну потрібно списати вартість реконструюється на витрати? На жаль, ні ПБО 6/01, ні Податковий кодекс України не дають на нього відповіді. Тому давайте поміркуємо.

Тепер залишається визначитися, з якого моменту почати нараховувати амортизацію по реконструйованому об'єкті? На нашу думку, з того місяця, в якому були закінчені роботи. Адже ні Податковий кодекс РФ, ні ПБО 6/01 не пояснюють, коли вважати амортизацію за цілком зношеним і оновленим об'єктів. А ті ситуації, які все ж розглянуті в цих документах, з нашим випадком нічого спільного не мають.

У бухгалтерському обліку ЗАТ "Ісіда" треба зробити наступні проводки.

Дебет 01 Кредит 08

- 12 000 руб. - збільшена первісна вартість верстата на суму витрат по реконструкції.

Дебет 20 Кредит 02

- 1000 руб. (12 000 руб. 12 міс.) - нарахована амортизація виходячи з вартості верстата, що дорівнює витратам на реконструкцію.

Все, що сказано вище, підходить до тих основних засобів, які були куплені не так давно і ще не "відпрацювали" свій максимальний термін служби. Але ж на практиці зазвичай модернізують то майно, яке експлуатується значно довше максимального терміну. Як бути в такому випадку? І знову ні бухгалтерське, ні податкове законодавство не дає відповіді на це питання.

Фахівці МінфінаУкаіни, правда, нещодавно спробували роз'яснити, що потрібно робити в подібній ситуації. На їхню думку, раз майно повністю зношене, то, реконструюючи його, підприємство створює нове основний засіб. Тому треба встановити новий строк корисного використання, користуючись Класифікацією. І весь цей час амортизувати суму, витрачену на оновлення. Ми згодні з такою точкою зору, але вважаємо, що необхідно зробити одне застереження. Новий термін служби встановити, звичайно, потрібно. І списувати слід саме ту суму, в яку обійшлася реконструкція (модернізація). А ось те, що в даній ситуації створюється нове основний засіб, - досить спірне твердження. Адже фірма нічого не набуває і нічого не списує з балансу. Вона просто покращує, перебудовує своє старе майно. Отже, про створення нового основного засобу говорити некоректно.

Так як на момент модернізації залишкова вартість будівлі дорівнювала нулю, то його нова вартість склала 715 000 руб. (210 000 - 35 000+ 648 000 - 108 000). Тому бухгалтер ТОВ "Осіріс" включив будівлю (на цей раз магазину) до складу майна, що амортизується.

У Класифікації основних засобів панельні будинки віднесені до п'ятої амортизаційної групі. Максимальний термін їх корисного використання - 10 років. Отже, ТОВ "Осіріс" доведеться встановити новий термін служби.

715 000 руб. x (1. 90 міс. x 100%) = 7944,44 руб.

У бухгалтерському обліку ТОВ "Осіріс" треба зробити наступні проводки.

Дебет 01 Кредит 08

- 715 000 руб. - збільшена первісна вартість будівлі на суму витрат по модернізації;

Дебет 68 субрахунок "Розрахунки по ПДВ" Кредит 19

- 143 000 руб. (35 000 + 108 000) - прийнятий до відрахування ПДВ.

Дебет 20 Кредит 02

- 7944,44 руб. - нарахована амортизація по будівлі виходячи з його вартості, яка дорівнює витратам на модернізацію.

Підведемо підсумки. Якщо ви реконструювали замортизованих майно або провели його модернізацію, це зовсім не означає, що у вас з'явився новий об'єкт основних засобів. Всі витрати збільшують первісну вартість майна. Порядок же, в якому їх списують, залежить від суми, витраченої на оновлення об'єкта.

Підписано до друку