Облік та оподаткування знижок, бонусів і премій
Постачальники продовольчих товарів прагнуть до того, щоб їхні товари були представлені на полицях мережевих магазинів. Потрапити туди не так-то просто, посколь¬ку рітейлери диктують свої правила гри. Але ласий шматок втрачати ніхто не хоче, тому продавці платять. Бухгалтерам залишається тільки грамотно врахувати ці випла¬ти і мінімізувати податкові втрати.
Не секрет, що увійти в якості постачальника в будь-яку торговельну мережу мрія більшості бізнесменів. Співпраця з мережевими ритейлерами - це стабільний і дуже ємний ринок збуту продукції. Але за звичаями сформованого ділового обороту така взаємодія передбачає виплату постачальниками товарів різних премій, бонусів і винагород.
Одними з найпопулярніших в цьому сенсі є стимулюючі премії. Механізм їх надання дуже простий і ефективний: при виконанні певних умов покупцем постачальник виплачує бонус або робить знижку. У договорі поставки сторони можуть прописати будь-які умови преміювання, але зазвичай їх пов'язують із заздалегідь узгодженим обсягом закупівель, дострокової оплатою партії товарів або придбанням широкого асортименту продукції.
Оподаткування таких операцій є одним з найбільш спірних питань. Найчастіше розбіжності з контролюючими органами виникають з приводу податку на додану вартість. Підтвердженням цьому є недавнє розгляд у Вищому Арбітражному СудеУкаіни справи щодо оподаткування подібних премій.
Це важливо
Обмеження, встановлені Законом про торгівлю, поширюються тільки на договори поставки продовольчих товарів.
Що є премії в торгівлі
Застосовувані в торгівлі премії та знижки досить різноманітні. Умови їх надання обговорюються сторонами угоди індивідуально, але частіше за все відбувається так, що покупці-рітейлери диктують свої правила гри.
Взагалі все знижки можна умовно розділити на:
- що надаються в момент передачі товарів. Це призводить до того, що покупець купує товари за меншу ціну (відбувається зміна ціни одиниці товару);
- надаються після відвантаження товарів. В даному випадку відбувається зменшення заборгованості покупця шляхом повернення частини коштів або заліку їх як аванс.
Крім цього, широко поширене поняття ретроспективні знижки (бонуси). Це такі знижки, надання яких передує історія розрахунків між постачальником і покупцем.
Варто зазначити, що поняття «знижка» (премія, бонус) чітко і однозначно в законодавстві не визначено. У зв'язку з цим контролери часто трактують поняття знижки по-своєму, що призводить до суперечок і сильно ускладнює їх облік.
Бонуси за продовольчими товарами
При розгляді питання про облік ретро-знижок (прогресивних стимулюючих премій), які надають постачальники покупцям за виконання певних умов договору поставки, необхідно знову згадати Федеральний закон № 381-ФЗ.
Як вже говорилося, в ньому міститься ряд обмежень для діяльності в сфері торгівлі продовольчими товарами.
Увага
У разі, коли ціна продовольчих товарів за договором поставки включає в себе суму ПДВ, ціна винагороди повинна обчислюватися з ціни цих товарів з урахуванням ПДВ.
Так, договорами поставки товарів може бути передбачена умова про виплату винагороди. Дане винагорода виплачується тільки за придбання певної кількості продовольчих товарів. При цьому максимальний розмір винагороди не повинен перевищувати 10 відсотків від ціни товарів, а також не враховуватися при визначенні ціни на кожну одиницю товару. Іншими словами, при виплаті подібних винагород може змінюватися саме ціна договору, але не ціна товару, що поставляється.
Постачальник ТОВ «Альфа» уклало договір поставки продовольчих товарів з ТОВ «Бета». За умовами договору ТОВ «Альфа» зобов'язується поставити товар у кількості 10 000 штук за ціною 118 руб. за штуку. При цьому в договорі є також умова про виплату винагороди покупцеві, якщо він протягом кварталу придбає всю партію товару і оплатить його. Розмір винагороди складе 7 відсотків від вартості товарів, якщо ТОВ «Бета» купить 10 000 одиниць, і 10 відсотків, якщо купить більше, ніж передбачено договором.
За підсумками кварталу вийшло, що ТОВ «Бета» придбало товарів в кількості 11 000 штук, отже, може розраховувати на максимальну стимулюючу премію - 10 відсотків.
В даному випадку спочатку ціна договору складе 1 180 000 руб. при ціні одиниці товару в 118 руб. При виконанні умов про преміювання ціна договору зміниться і складе 1 427 800 руб. З них: 1 298 000 руб. - загальна вартість товарів (11 000 шт. X X 118 руб.); 129 800 руб. - стимулююча премія (1 298 000 руб. X 10%).
Як видно з прикладу, ціна договору змінилася на загальну вартість товарів і розмір винагороди. Але при цьому ціна на одиницю товару залишилася незмінною - 118 рублів.
Про розмір винагороди
Ну а оскільки визначати порядок розрахунку стимулюючих премій фінансисти віддали на відкуп учасникам договірних відносин, то цілком передбачуваним стає питання: ціна яких товарів повинна враховуватися при визначенні 10-процентного ліміту, що обмежує розмір винагороди?
На практиці може виникнути наступна ситуація. Продавці товарів поставляють в торгові мережі широкий асортимент товарів. Зрозуміло, що деякі позиції розходяться «як гарячі пиріжки», а деякі, особливо нові товари, продаються менш активно. Чи може при цьому винагороду складати, наприклад, 20 або 30 відсотків від ціни по непопулярним позиціях товарів, якщо в результаті розмір винагороди в цілому залишиться в межах дозволених 10 відсотків?
Це цікаво
Виплачувати винагороду покупцеві у вигляді надання бонусного товару на суму премії невигідно з точки зору ПДВ. Оскільки такі операції податкові органи визнають безоплатною передачею товару, то з їх ринкової вартості потрібно буде обчислити і сплатити ПДВ.
Офіційних роз'яснень профільних відомств з даної проблеми немає. Але в Мінпромторгу відзначили, що винагорода торгової мережі по окремим асортиментним позиціям може перевищувати максимально дозволені Законом про торгівлю 10 відсотків. Тобто по різних позиціях може встановлюватися різний розмір винагороди, але в сукупності воно не повинно перевищувати 10 відсотків від загального обсягу (в грошовому вираженні) поставленого за договором товару. Також було відзначено, що постачальники і торгові мережі мають право встановлювати меншу винагороду за найбільш продаваним товарам і більше з нових товарів.
Однак такий підхід не підтримали у Федеральній антимонопольній службі. Там пояснили, що 10 відсотків - це максимально можливе винагороду за кожної асортиментної позиції. При цьому було відзначено, що Закон № 381-ФЗ не ідеальний в цьому сенсі і допускає подвійне тлумачення. Отже, можливі суперечки на цьому грунті і вирішуватися вони повинні в залі суду.
З вищесказаного очевидно, що для рітейлерів більш вигідним буде варіант Мінпромторгу. Адже в цьому випадку мережевики можуть отримати більш високу винагороду за менш продаваним товарам, ніж зможуть компенсувати недоотримані прибутки від їх продажу. З іншого боку, постачальники в цьому випадку зможуть більш точково впливати на попит нових товарів, встановлюючи диференційовані стимулюючі премії.
Якщо ж розглядати це питання через призму податкового обліку, то ми б порадили все ж вибрати менш ризикований варіант - встановити максимально можливе винагороду в межах 10 відсотків по кожній позиції.
Податок на прибуток
Також було відзначено, що відповідно до підпункту 19.1 пункту 1 статті 265 Податкового кодексу в складі позареалізаційних витрат враховуються витрати у вигляді премії (знижки), виплаченої (наданої) продавцем покупцеві внаслідок виконання певних умов договору, зокрема обсягу покупок. При цьому повинно виконуватися така умова: надання зазначеної премії (знижки) має здійснюватися без зміни ціни одиниці товару.
Крім цього, майте на увазі, що витрати у вигляді винагороди, що виплачуються на підставі договору поставки і не передбачені пунктом 4 статті 9 Закону № 381-ФЗ, з метою оподаткування прибутку не враховуються.
Варто також відзначити, що в ціну договору поставки не допускається включати інші види винагороди за виконання умов договору, крім як за обсяг придбаної продукції.
Ретробонус і ПДВ
Закон про торгівлю розмежовує такі поняття, як «ціна одиниці товару» і «ціна договору». Адже стимулюючі бонуси за обсяги проданих товарів збільшують ціну самого договору поставки, але ніяк не впливають на ціну товарів. Отже, розрахунки за наданими ретроскідкам пов'язані з розрахунками за договором в цілому, а не з розрахунками за реалізовані товари.
Так що як для покупців, так і для постачальників продовольчих товарів надання ретроскідок не має ніяких наслідків з податку на додану вартість. Значить, не треба ні складати коригувальні рахунки-фактури, ні вносити зміни в книги покупок і продажів. Але ще раз звернемо вашу увагу на те, що все це справедливо, тільки якщо не змінюється ціна одиниці товару.
Бухгалтерський облік
Щоб розглянути питання бухгалтерського обліку надання прогресивних стимулюючих знижок, звернемося до прикладів. При цьому потрібно мати на увазі, що постачальник і покупець можуть домовитися про надання винагороди за одним з таких варіантів: - продавець безпосередньо перераховує премію на розрахунковий рахунок постачальника (варіант 1); - продавець зараховує премію в рахунок майбутніх поставок товарів (варіант 2). Залежно від обраного варіанту взаєморозрахунків бухгалтерський облік буде відрізнятися.
ТОВ «Альфа» (постачальник) та ТОВ «Бета» (продавець) уклали договір поставки продовольчих товарів. За умовами договору при досягненні обсягу покупок в 1 000 000 руб. за підсумками кварталу постачальник виплачує премію в розмірі 10 відсотків від вартості відвантажених товарів.
Розглянемо, які проводки слід зробити бухгалтеру, в залежності від варіантів надання винагороди:
Варіант 1. Винагорода за обсяг товару визначається за підсумками кварталу, в якому досягається узгоджений рівень закупівель, і виплачується протягом
п'яти днів після закінчення кварталу. Виплата винагороди здійснюється шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок покупця (див. Таблицю 1).
У розглянутих варіантах винагороду, яка підлягає виплаті покупцеві, віднесено до складу інших витрат (п. 11 ПБУ 10/99 «Витрати організації»). При цьому заборгованість постачальника з виплати винагороди покупцеві відбивається на рахунку 76 «Розрахунки з різними дебіторами і кредиторами», на спеціальному субрахунку 76-5 «Розрахунки з винагород».
Такі проводки допомагають відобразити в бухгалтерському обліку дві різні за змістом операції щодо одного і того ж контрагента, здійснювані в рамках одного і того ж договору.
Щодо ПДВ необхідно враховувати, що у варіанті 1 з суми премії ПДВ нараховувати не потрібно. Однак у варіанті 2 (виплата винагороди шляхом заліку в рахунок майбутніх поставок) продавець зобов'язаний обчислити ПДВ з що надійшла передоплати і в подальшому зарахувати його на дату чергової відвантаження товару.
спеціальний перелік
Варто згадати і ще про одне обмеження, яке встановлює Закон № 381-ФЗ. Заборонено виплачувати винагороду покупцям, якщо поставляються соціально значущі продовольчі товари за спеціальним переліком.
Разом з тим на практиці часто виходить, що мережеві магазини нав'язують умови, за якими постачальник все одно повинен виплачувати стимулюючі премії, навіть щодо «спеціальних» продовольчих товарів.
В такому випадку виплата винагороди буде мати наступні податкові наслідки: постачальник не зможе врахувати їх як позареалізаційних витрат з податку на прибуток. Отже, в бухгалтерському обліку доведеться сформувати постійне податкове зобов'язання на всю суму премії.
Постачальник відвантажив покупцеві партію молока на суму 590 000 руб. в тому числі ПДВ - 90 000 руб. За умовами договору поставки продавець повинен виплатити премію за обсяг поставки в розмірі 10 відсотків від вартості товарів.
У бухгалтерському обліку постачальника треба зробити такі записи (див. Таблицю 3):