Часткова ліквідація основного засобу

Барбі А. Я.,
податковий консультант, аудитор, лектор професійних семінарів

Деякі основні засоби, що представляють собою єдиний об'єкт як в податковому, так і в бухгалтерському обліку, на ділі мають кілька конструктивно зчленованих складових з єдиною нормою амортизації. У разі заміни однієї з частин такого складного об'єкта виникає необхідність у частковій ліквідації основного засобу.

Поняття часткової ліквідації основного засобу не регламентоване ні в Податковому кодексі РФ, ні в законодавстві з бухгалтерського обліку. У НК Україна і ПБУ 6/01 лише зазначено, що в разі часткової ліквідації основного засобу змінюється його первісна вартість (п. 2 ст. 257 НК Україна і п. 14 ПБУ 6/01). При цьому зауважимо, що часткова ліквідація об'єкта є одним з окремих випадків вибуття основних засобів.

[Quote width = "97%" align = "left" border = "# 8A98A0" color = "# 8A98A0" title = "Пункт 14 ПБК 6/01."]

Зміна первісної вартості основних засобів, у якій вони прийняті до бухгалтерського обліку, допускається
у випадках добудови, дообладнання, реконструкції, модернізації, часткової ліквідації та переоцінки об'єктів основних засобів.

Часткова ліквідація об'єкта основних засобів може проводитися і щодо нерухомого майна. Припустимо, організація зносить частину будівлі або прибудову до нього, непридатні для подальшого використання, або в силу певних обставин необхідна продаж частини будівлі. При виникненні подібних ситуацій, як правило, мова йде саме про часткову ліквідацію об'єкта основних засобів, але вже без його подальшої модернізації.

ЗВЕРНІТЬ УВАГУ: якщо ж кожна складова єдиного об'єкта має свій термін корисного використання, то кожна така частина є самостійний інвентарний об'єкт і, відповідно, в разі необхідності підлягає повній ліквідації. Це правило діє як в бухгалтерському, так і в податковому обліку.

оформляємо документи

Починати процедуру часткової ліквідації потрібно з її документального оформлення, бо згідно п. 2 ст. 346.16 і п. 1 ст. 252 НК Україна з метою оподаткування єдиним податком витратами зізнаються обгрунтовані й документально підтверджені витрати. Зауважимо, що при ліквідації виникнуть не тільки витрати на списання самого об'єкта, що ліквідується, але ще і витрати, пов'язані з оплатою праці персоналу, задіяного в цій роботі, матеріальних витрат на демонтаж об'єкта.

[Quote width = "97%" align = "left" border = "# 8A98A0" color = "# 8A98A0"]

Застосовувана організацією форма в обов'язковому порядку повинна містити необхідні реквізити, наведені в ч. 2 ст. 9 Закону № 402-ФЗ.

Отже, часткової ліквідації основних засобів, як і при будь-якому вибутті об'єкта, передує висновок компетентної комісії про неможливість подальшого використання у виробничій діяльності організації цього об'єкта і його часткову ліквідацію. При цьому зауважимо, що ця комісія може призначатися на тривалий термін, зазвичай на календарний рік, для здійснення своєї діяльності на постійній основі.

Прийняте комісією рішення необхідно зафіксувати в акті про часткову ліквідацію об'єкта основних засобів. Акт складається у двох примірниках, підписується членами ліквідаційної комісії і затверджується керівником організації. Один примірник акта передається в бухгалтерію, а другий залишається у особи, відповідальної за збереження основного засобу. Для складання акта організація має право використовувати відповідну уніфіковану форму, наявну в альбомі типових уніфікованих форм (наприклад, ОС-4, ОС-4а, ОС-4б), при необхідності доповнивши її, або розробити цей документ самостійно.

У разі часткової ліквідації об'єкта нерухомості складається акт про розбиранні будівель, непридатних до використання, який може бути складений організацією самостійно. При цьому організація має право скористатися типовою формою № КС-9. Необхідно також провести оцінку будівель, що підлягають ліквідації. При документальному оформленні вартості організація також має право скористатися типовою формою № КС-10.

облік залишків

В результаті часткової ліквідації основних засобів нерідко залишаються матеріали, деталі, придатні для подальшого використання, які приймаються до бухгалтерського обліку за їх фактичною (ринковою) вартістю відповідно до п. 9 ПБО 5/01.

[Quote width = "97%" align = "left" border = "# 8A98A0" color = "# 8A98A0"]

Інформація про таких товарно-матеріальних цінностях наводиться безпосередньо в акті про часткову ліквідацію основного засобу. Ці ТМЦ приймаються до бухгалтерського обліку на підставі прибуткового ордера ф. № М-4 або на основі акта ф. № М-35 про оприбуткування ТМЦ, отриманих при частковій ліквідації будівлі.

При подальшій ж продажу цих матеріалів сума виручки від їх реалізації також підлягає включенню до складу оподатковуваних доходів відповідно до ст.ст. 249 і 346.15 НК РФ.

[Quote width = "97%" align = "left" border = "# 8A98A0" color = "# 8A98A0"]

План рахунків не містять вказівок про порядок обліку витрат, пов'язаних з частковою ліквідацією основного засобу.

До того ж, на думку фінансистів, врахувати в складі витрат вартість матеріалів при їх реалізації не можна. Ця позиція пояснюється тим, що, по-перше, ст. 346.16 НК Україна не містить посилання на витрати у вигляді майна, отриманого при частковій ліквідації основних засобів. По-друге, ці матеріали, на думку фінансистів, не мають вартості придбання. Все це і дає їм підстави стверджувати, що вартість цих матеріалів, по якій вони відображені в обліку, не зменшує податкову базу по єдиному податку, що сплачується у зв'язку із застосуванням ССО.

[Quote width = "97%" align = "left" border = "# 8A98A0" color = "# 8A98A0"]

Після разукомплектации бухгалтеру необхідно перерахувати амортизацію по основному засобу і зменшити її суму.

Матеріали або товар

Залишки, одержані при демонтажі основного засобу, в разі їх реалізації повинні розглядатися як товар відповідно до п. 3 ст. 38 НК РФ, а при ССО вартість товарів визнається у витратах у міру їх реалізації (пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). При цьому у витратах вони відображаються за вартістю доходу, врахованого відповідно до п. 20 ст. 250 НК РФ.

Ці залишки можуть бути використані і в своїй діяльності організації. В цьому випадку для мети оподаткування їх вартість включається до складу матеріальних витрат у момент їх оприбуткування, що відповідає пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ.

[Quote width = "97%" align = "left" border = "# 8A98A0" color = "# 8A98A0"]

Матеріали, які залишилися після часткової ліквідації основного засобу, оцінюють за допомогою методів, описаних в гл. 14.3 НК РФ. Їх вартість відображається у складі інших доходів і збільшує оподатковуваний прибуток. Це правило застосовують в бухгалтерському обліку. У податковому обліку їх вартість відображають як позареалізаційні доходи.

Але оскільки при спрощеній системі тільки оплачені матеріали (пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ) і товари (пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ) враховуються у витратах, то визначення вартості, яка згідно п. 5 ст . 274 НК Україна визначається з урахуванням положень ст. 105.3 НК РФ, і дати оплати залишків після часткової ліквідації основного засобу є окремою проблемою.

[Quote width = "97%" align = "left" border = "# 8A98A0" color = "# 8A98A0"]

Під частковою ліквідацією основних засобів зазвичай розуміються дії по ліквідації однієї або декількох частин об'єкта без подальшої модернізації (реконструкції) або з подальшою його модернізацією (реконструкцією). Наприклад, зноситься частина будівлі або прибудови до нього, непридатні для подальшого використання.

Якщо ж організація планує використовувати що залишилися після демонтажу матеріали для власних потреб, то їй вигідніше взагалі їх не враховувати.

ТОВ «Стандарт», що застосовує ССО з об'єктом оподаткування «доходи мінус витрати», силами підрядної організації демонтує частина будівлі складу (90 кв. М). Рішення по частковому ліквідації будівлі складу було прийнято з огляду на його старість.

Договірна вартість робіт підрядника склала 295 000 руб. в т. ч. ПДВ 45 000 руб. Первісна вартість об'єкта площею 400 кв. м становить 3 000 000 руб. У бухгалтерському обліку амортизація нараховувалася лінійним способом і на момент годину-тичний ліквідації склала 1 200 000 руб. термін корисного використання - 10 років. В результаті ліквідації залишилися придатні до експлуатації будівельні матеріали на загальну суму 300 000 руб.

[Quote width = "97%" align = "left" border = "# 8A98A0" color = "# 8A98A0"]

Для оформлення операцій по часткову ліквідацію об'єктів можна використовувати акти про списання основних засобів із зазначенням в них даного факту або розробити самостійно акт про часткову ліквідацію і затвердити його в складі облікової політики.

В результаті часткової ліквідації об'єкта змінилася його первісна вартість, що допускається п. 14 ПБО 6/01.

Орієнтовна неуніфікованих форма акту про часткову ліквідацію об'єкта нерухомості може виглядати як на стор. 13 (цифри умовні):

Матеріально відповідальна особа: Мар'їна Н. В.

Відомості про ліквідованому об'єкті.

Назва об'єкту: складське приміщення № 2.

Інвентарний номер: 3256.

Запланований термін корисного використання: 30 років.

Фактичний термін експлуатації: 20 років.

Первісна вартість на момент прийняття до бухобліку: 3 000 000 руб.

Загальна площа: 400 кв. м.

Метод нарахування амортизації: лінійний.

Сума нарахованої амортизації: 1 200 000 руб.

Залишкова вартість: 1 800 000 руб.

В результаті огляду складського приміщення, зазначеного в цьому акті, встановлено:

1. Територія складу частково затоплюється підводними водами зі східного боку.

2. Деформовані фундамент, стіни, несучі конструкції, що знаходяться на території складу, схильною до затоплення.

Складське приміщення, придатне для подальшої експлуатації, підлягає частковій ліквідації, бо проведення відновлювальних робіт економічно недоцільно.

Голова комісії: гл. інженер В О Л О Д І Н Володін П. Г.

інженер Ц И Р А Н К О ВЦиганков П. В.

відповідальний за збереження об'єкта М А Р Ь І Н АМарьіна Н. В.

гл. бухгалтер З У І Р І Д О В АСвірідова О. В.

ТОВ «Стандарт»
Наказ № 16 про часткову ліквідацію об'єкта основних засобів

1. Провести часткову ліквідацію будівлі складу, який прилягає до будівлі адміністративного корпусу.

6. Відповідальність за виконання наказу покладаю на Н. Б. Сидорова (відповідальний за об'єкт і майно при демонтажі).

7. Контроль за виконанням наказу залишаю за собою.

Керівник П Е Т Р О В М. А. Петров

До акта слід докласти всю документацію, яка є в організації по частково ліквідується об'єкту нерухомості.

Бухгалтерський облік. Часткове вибуття об'єкта в бухгалтерсько-ком обліку відображається записом на окремому субрахунку, відкритому до балансового рахунку 01 «Основні засоби», «Вибуття основних засобів».

Далі необхідно на основі відповідного висновку ліквідаційної комісії провести розрахунок нової вартості об'єкта, що залишився після його часткової ліквідації. Для цього в дебет зазначеного субрахунку переноситься частина первісної вартості в сумі 675 000 руб. = (3 000 000 руб. 400 кв. М х 90 кв. М), в кредит того ж субрахунка - відповідна частина наявної амортизації, що дорівнює 270 000 руб. = (1 200 000 руб. 400 кв. М х 90 кв. М).

При цьому бухгалтерські проводки будуть мати наступний вигляд:

Списано суму амортизації по ліквідованій частині об'єкта ОЗ

В результаті залишкова вартість складу зменшиться на 405 000 руб. = (675 000 руб. - 270 000 руб.) І його нова залишкова вартість складе 1 395 000 руб. замість 1 800 000 руб. що необхідно відобразити у відповідній інвентарній картці.

Будівельні матеріали, отримані в результаті часткової ліквідації об'єкта, оприбутковуються за поточною ринковою вартістю за дебетом рахунка 10 «Матеріали», субрахунок 10.8 «Будівельні матеріали», в кореспонденції з кредитом рахунка 91, субрахунок 91.1 «Інші доходи» відповідно до прибутковим ордером.

[Quote width = "97%" align = "left" border = "# 8A98A0" color = "# 8A98A0"]

Договірна вартість підрядних робіт, в т. Ч. ПДВ, визнається в складі інших витрат і відображається за дебетом рахунка 91, субрахунок 91.2 «Інші витрати» в кореспонденції з рахунком 60 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками».

Після завершення робіт по часткову ліквідацію об'єкта і введення оновленого об'єкта в експлуатацію нарахування амортизації здійснюється виходячи з нової залишкової вартості об'єкта ОЗ і строку його корисного використання. Щомісячні амортизаційні нарахування складуть: 11 625 руб. = (1 395 000 руб. 10 років. 12 міс.). Ця інформація також підлягає відображенню в інвентарній картці по цьому об'єкту.

Податковий облік. У податковому обліку витрати на придбання цього недоамортизованого в бухгалтерському обліку об'єкта ОЗ були враховані раніше. А точніше, починаючи з періоду введення в експлуатацію сплаченого об'єкта ОЗ організація, яка застосовує ССО, повинна була врахувати в складі витрат його вартість рівними частками протягом звітного (податкового) періоду (пп. 1 п. 1 і п. 3 ст. 346.16; пп . 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). А матеріали, що залишилися від ліквідованого об'єкта, при оприбуткуванні включаються в дохід, тим самим як би їх вартість відновлюється.

[Quote width = "97%" align = "left" border = "# 8A98A0" color = "# 8A98A0"]

Частку ліквідованої частини основного засобу можна спробувати визначити пропорційно будь-якій фізичній показником, характерному для даного об'єкта. Так, при проведенні часткової ліквідації нерухомого майна, в результаті якої змінюється його площа, вартість ліквідованої частини цілком доречно визначити з пропорцій її площ - виведеної з експлуатації та початкової.

Однак витрати підрядної організації, яка виконує демонтажні роботи, пов'язані з частковою ліквідацією об'єкта ОЗ, не можуть бути враховані у витратах з метою оподаткування, т. К. Цей вид витрат не пойменований в п. 1 ст. 346.16 НК РФ.