Виручка забудовника по дду бухгалтерський і податковий облік

Виникає питання: як правильно організації-забудовнику відобразити в бухгалтерському та податковому обліку виручку і ПДВ? Пошукаємо відповідь на нього в законодавстві і судовій практиці.

Норми НК Україна і бухгалтерського обліку,
застосовні до діяльності по ДДУ

Крім того, в НК Україна є норма, відповідно до якої не визнається реалізацією товарів, робіт або послуг передача майна, яка носить інвестиційний характер (пп. 4 п. 3 ст. 39, пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Що стосується податку на прибуток, то згідно з пп. 14 п. 1 ст. 251 НК Україна при визначенні податкової бази не враховуються доходи, отримані в рамках цільового фінансування, у вигляді акумульованих на рахунках організації-забудовника коштів пайовиків і (або) інвесторів.

При цьому у скептично налаштованого Новомосковсктеля відразу ж можуть виникнути питання. Добре, отримані забудовником гроші пайовиків оподатковуваним доходом не є, а сама передача квартир на виконання договору - дохід чи ні? Чи має передача квартир в рамках ДДУ інвестиційний характер згідно п. 3 ст. 39 НК РФ? Податковий кодекс не містить прямої відповіді на ці питання.

Якщо слідувати МСФЗ [3], то передачу квартир в багатоквартирному будинку (МКД) по ДДУ забудовнику слід відображати як виручку. Залежно від конкретних умов договору при обліку по МСФО може виникнути лише питання про те, визнавати виручку рівномірно по відсотку виконання робіт або на момент передачі об'єкта.

[3]. Роз'яснення КТМФЗ (IFRIC) 15 "Угоди на будівництво об'єктів нерухомості".

Разом з тим в п. 1.2 названого Положення вказано, що під довгостроковими інвестиціями розуміються витрати на створення, збільшення розмірів і придбання необоротних активів тривалого користування (понад один рік), не призначених для продажу. І у багатьох фахівців викликає принципове сумнів класифікація як необоротних тих активів (нехай і майбутньої нерухомості), які спочатку створюються або купуються для подальшої передачі іншим особам. Однак суди нерідко посилаються на норми Положення з бухгалтерського обліку довгострокових інвестицій в своїх рішеннях.

У періоді, що перевірявся організація здійснювала діяльність з будівництва МКД на підставі ДДУ. При цьому суспільство як забудовник отримало економію від цільового використання грошових коштів пайовиків. Економія визначалася як різниця між цільовими надходженнями і фактичними витратами на будівництво, визнавалася виручкою забудовника за надані послуги і включалася в базу по ПДВ. Отриману економію суспільство відображало як доходи на дату отримання дозволу на введення житлових будинків в експлуатацію.

- Дебет 51 Кредит 86 - отримані грошові кошти від пайовиків;

- Дебет 08 Кредит 60 - відображено виконані роботи по будівництву МКД;

- Дебет 86 Кредит 08 - переданий учаснику (після введення МКД в експлуатацію) об'єкт пайового будівництва;

- Дебет 86 Кредит 90 - відображена економія як винагороду за послуги.

Зверніть увагу! Дев'ятий арбітражний апеляційний суд погодився з підходом організації, вказавши, що доходом від реалізації з точки зору бухгалтерського та податкового обліків є отримана забудовником економія.

Інспекція не сперечалася з проводками, що не заперечувала факт здійснення витрат за рахунок резерву майбутніх витрат і їх документального підтвердження. Також інспектори не пред'являли претензій до документів з розрахунку резерву майбутніх витрат і його використання. Контролери були не згодні з тим, що в собівартість пайового будівництва для цілей оподаткування були включені очікувані витрати (резерви).

Інспекція (нагадаємо, що спеціалізується на будівництві) з посиланням на судову практику вказала, що фінансовий результат (економію) слід визначати при наявності двох умов:

- об'єкти пайового будівництва передані за актами прийому-передачі;

- завершено витрачання коштів учасників на створення об'єктів.

Судді підтримали цю позицію, однак визнали правомірним зменшення економії (виручки забудовника) на суму резервів.

Погоджуючись з інспекцією в частині визначення моменту виникнення виручки забудовника, АС МО вказав: відповідно до закону фінансовий результат діяльності забудовника, пов'язаної з будівництвом, може бути визначений лише після формування всієї витратної частини здійснюваного будівництва. так як тільки тоді можна буде встановити наявність і розмір економічної вигоди забудовника.

Далі суд зазначив: оскільки платник податків обрав моментом визначення фінансового результату дату введення об'єкта будівництва в експлуатацію, то податок повинен бути обчислений виходячи з усієї отриманої економії (без зменшення її на суму витрат на благоустрій території).

Верховний Суд погодився з доводами АС МО, підтвердивши, що забудовник необгрунтовано зменшив отриману виручку на суми очікуваних витрат (резерву майбутніх витрат), не підтверджених на той момент відповідними первинними документами.

Що для нас важливо в цій справі,
крім того, що його розглянув Верховний Суд?

По-перше, перевірку проводила спеціалізована "будівельна" податкова інспекція, тому логічно припустити системний підхід і облік будівельної специфіки.

По-друге, сума економії забудовника з метою бухгалтерського і податкового обліків визнана доходом від реалізації наданих пайовикам послуг. При цьому резерви майбутніх витрат в податковому обліку не формуються і при оподаткуванні не враховуються.

По-третє, вказані конкретні бухгалтерські проводки, які ніким не оспорювалися, отже, визнавалися як мінімум допустимими. І хоча Положення з бухгалтерського обліку довгострокових інвестицій при цьому ніде не згадано, бухгалтерські проводки йому відповідають.

По-четверте, податковий орган наполягав, а суди, по суті, з ним погодилися, що фінансовий результат забудовника (економію) слід визначати при одночасному дотриманні двох умов: об'єкти пайового будівництва передані учасникам і завершено витрачання коштів цільового фінансування на створення об'єктів.

Ще один судовий вердикт

У цьому ж Постанові зазначено: на момент отримання дозволу на введення житлового будинку в експлуатацію будівельні роботи, передбачені проектною документацією, не були завершені в повному обсязі (не було вироблено скління балконів), тому дозвіл на введення об'єкту в експлуатацію не є документом, що підтверджує момент визначення фактичної суми витрат забудовника за підсумками будівництва житлового будинку. Отримання дозволу на введення об'єкту в експлуатацію не виключає обов'язок забудовника довести об'єкт до нормативного стану, отже, що знаходилися у забудовника кошти не втратили статус коштів цільового фінансування і не могли бути включені до складу позареалізаційних доходів відповідно до п. 14 ст. 250 НК РФ.

Ще трохи про записи на рахунках бухгалтерського обліку та оподаткування

Прямо передбачають застосування рахунків 86 і 08 також Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку інвестицій, здійснюваних у формі капітальних вкладень в сільськогосподарських організаціях [8]. У п. 55 цього документа сказано, що, якщо частка збудованого об'єкта переходить за договором інвестору, відповідна частина витрат списується замовником-забудовником бухгалтерським проведенням Дебет 86 "Цільове фінансування" Кредит 08 "Вкладення у необоротні активи", субрахунок 3 "Будівництво об'єктів основних засобів ".

Важливо, що назване Лист розміщено на сайті ФНС в розділі "Роз'яснення ФНС, обов'язкові для застосування податковими органами", тому податкові інспекції на місцях слідують зазначеної позиції.

Розглядаючи спори за участю забудовників МКД, суди нерідко посилаються на Положення з бухгалтерського обліку довгострокових інвестицій. При цьому в судовій практиці склалася думка, що економія забудовника буде його доходом як для цілей бухгалтерського [10], так і для цілей податкового обліку.

Дану економію (фінансовий результат) слід визначати при наявності двох умов: передачі об'єктів пайовикам за актами і завершення витрачання коштів учасників на створення об'єктів.

Економія забудовника при будівництві МКД по ДДУ не обкладається ПДВ в силу пп. 23.1 п. 3 ст. 149 НК РФ. При цьому таке звільнення, на думку судів, поширюється також і на нежитлові приміщення, якщо вони являють собою не окремо розташована будівля, а вбудовані в МКД.

Як мінімум допустимо вести бухгалтерський облік по ДДУ з застосуванням бухгалтерських проводок, описаних в даній статті, оскільки вони містяться в судових рішеннях, визнаних законними Верховним Судом.

Теги: СтроітельствоБухгалтерскій облік