Враховуємо амортизацію при розрахунку податку на прибуток

Законне зниження величини податкових зобов'язань компанії є її невід'ємним правом. Більш того, створюються комерційні організації саме з метою отримання прибутку (п. 1 ст. 50 ГК РФ). А чистий прибуток платника податків тим більше, чим менше сума сплачуваних ним податків. Один з найбільш дієвих інструментів податкової оптимізації - збільшення витрат. У тому числі шляхом більш швидкого списання капітальних вкладень.

Однак багато фахівців думають, що здійснювати вигідні в податковому плані маніпуляції з амортизируемим майном - вкрай складний і ненадійний спосіб досягти податкової економії. Далеко не завжди ця думка справедливо. На практиці розроблений ряд простих і ефективних методів оптимізації податку на прибуток за рахунок амортизаційних відрахувань.

Зменшення капіталізованих витрат

У більшості випадків компанії вигідніше одноразово віднести всі витрати до витрат, що зменшують податкову базу, а не списувати їх протягом тривалого періоду часу. Нагадаємо, що в загальному випадку амортизувати доведеться всі витрати на придбання, спорудження або виготовлення основних засобів, на їх доставку та доведення до стану, придатного для використання. Однак один із способів отримати податкову економію - довести, що не всі згадані витрати повинні формувати первісну вартість основного засобу. Досягають цього на практиці кількома методами.

Поділ складного об'єкта. У складних об'єктах різний строк корисного використання окремих елементів дозволяє враховувати їх як самостійний об'єкт. Додатковим аргументом на користь поділу об'єкта на частини є різне функціональне призначення окремих частин і можливість їх використання в різній комплектації (лист МінфінаУкаіни від 23.10.09 № 03-03-06 / 2/203, постанови Федерального арбітражного суду Московського округу від 04.02.08 № КА-А40 / 13427-07-2, від 16.09.11 № А40-130812 / 10-127-755).

В результаті деякі з таких елементів не підпадатимуть під визначення основного засобу через низьку первісною вартістю або маленького терміну корисного використання. І їх можна буде визнати витратою одноразово (подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ). А враховані в якості основних засобів будуть амортизуватися швидше.

Виняток супутніх витрат. При формуванні первісної вартості основного засобу доцільно виключити з неї частину витрат, пов'язаних з його придбанням. Ці витрати можна буде віднести на зменшення прибутку одноразово, а не погашати їх вартість шляхом нарахування амортизації. В першу чергу це може бути застосовано до витрат, для яких главою 25 НК Україна встановлено окремий спосіб обліку. Наприклад, митні збори, комісійну винагороду, консультаційні послуги, платежі за реєстрацію прав на нерухоме майно (подп. 1, 3, 15, 40 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Відзначимо, що дане питання є спірним. Відповідно до пункту 1 статті 257 НК Україна ці витрати повинні включатися до первісної вартості основних засобів. Цієї точки зору дотримується МінфінУкаіни (листи від 04.06.13 № 03-03-06 / 1/20327, від 06.02.12 № 03-03-06 / 1/70, від 08.07.11 № 03-03-06 / 1 / 413).

Додатковим фактором на користь самостійного обліку супутніх витрат є сформована на момент прийняття до обліку цих витрат первісна вартість. Таким чином, підписувати акти приймання робіт, приймати звіти комісіонера доцільно після прийняття об'єкта до обліку і введення його в експлуатацію. Це дозволяє посилатися на неможливість зміни вже сформованої первісної вартості. Виняткові для цього випадки вказані в пункті 2 статті 257 НК РФ. Правомірність такого підходу підтверджує і МінфінУкаіни (лист від 22.05.13 № 03-03-06 / 2/18071).

Вибір терміну корисного використання

На практиці користь приносить не тільки зниження початкової вартості об'єкта, але і зменшення терміну амортизації. З метою оптимізації податку на прибуток вигідно встановлювати мінімально дозволений термін експлуатації майна, що амортизується. Згідно з положеннями статті 258 НК РФ, термін корисного використання амортизується майна визначається платником податку самостійно з урахуванням Класифікації основних засобів, що включаються в амортизаційні групи (затв. Постановою Уряду України від 01.01.02 № 1). Існує кілька способів визначення його з вигодою для компанії.

Вибір мінімально можливого строку корисного використання. Найпростіше встановити найменший термін з інтервалу, передбаченого для об'єктів даної групи. В даному випадку слід не забувати, що період в Класифікації визначається виразом «згори - до». Таким чином, мінімальний термін в кожній підгрупі дорівнює зазначеного терміну в роках плюс один місяць.

При придбанні основного засобу, що був у використанні, термін корисного використання встановлюється з урахуванням терміну експлуатації цього майна попередніми власниками. Але тільки в разі використання лінійного методу нарахування амортизації (п. 7 ст. 258 НК РФ). В даному питанні суперечки виникають, якщо активи купуються у фізичних осіб. МінфінУкаіни вважає, що оскільки вони не нараховують амортизацію, то компанія не може враховувати термін, протягом якого ці особи користувалися майном (листи від 29.03.13 № 03-03-06 / 1/10056, від 15.03.13 № 03-03- 06/1/7939, від 15.03.13 № 03-03-06 / 1/7937, від 14.12.12 № 03-03-06 / 1/658). Підстава - фізичні особи не встановлюють строк корисного використання і не нараховують амортизацію.

Однак зауважимо, що в нормі немає ні слова про нарахування амортизації колишнім власником. І можливість застосовувати термін корисного використання, встановлений колишнім власником, є правом нового власника, а не обов'язком, якщо виходити з буквального прочитання норми.

Нагадаємо, що раніше МінфінУкаіни мотивував своє рішення тим, що фізичні особи не можуть документально підтвердити термін фактичної експлуатації об'єкта (лист від 06.10.10 № 03-03-06 / 2/172). Однак зараз від цього аргументу відмовилися на увазі його високої спірність.

Самостійне визначення терміну. Більше можливостей з'являється при придбанні основного засобу, не вказаної в Класифікації. У такій ситуації платник податків має право керуватися технічними умовами або рекомендаціями виробника (п. 6 ст. 258 НК РФ). На практиці можливі ситуації, коли термін корисного використання на підставі зазначених у нормі джерел встановити неможливо - наприклад, в разі самостійного створення об'єкта або щодо унікальних основних засобів.

Тоді компанія має право провести самостійний розрахунок грунтуючись на експертному висновку або власних дослідженнях. Для обґрунтування розрахунку необхідно враховувати рекомендації виробників окремих матеріалів, які використані при виготовленні об'єкта, відповідні ГОСТи.

Позитивним моментом є те, що компанія може в розрахунок залежить і інтенсивність використання об'єкта. Так, наприклад, надійшов платник податків, справа якого розглянув Федеральний арбітражний суд Уральського округу (постанова від 03.12.07 № Ф09-9785 / 07-С3). Суд погодився з його розрахунком і визнав, що витрати у вигляді амортизації не були завищені.

Відзначимо, що в відношенні нематеріальних активів визначення терміну корисного використання на підставі документів - з терміну дії патенту свідоцтва, термінів, встановлених відповідними договорами, - є пріоритетним способом (п. 2 ст. 259 НК РФ). При неможливості встановити термін корисного використання на підставі документів він приймається рівним десяти років. Якщо ж мова йде про права на винаходи, виняткові права на програмні продукти, володінні ноу-хау або таємну формулу, строк корисного використання приймається рівним двом рокам. Відповідно, в залежності від об'єкта компанії вигідно подбати про те, щоб термін був чи не був зазначений в документах.

Крім того, є можливість встановити термін корисного використання, виходячи з передбачуваного терміну експлуатації нематеріального активу. Адже список документів-підстав, по суті, є відкритим. Суди підтримують такий підхід (постанова Федерального арбітражного суду Московського округу від 10.07.12 № А40-94654 / 11-91-40).

Застосування спеціальних коефіцієнтів

Раніше в цілях зниження поточних податкових зобов'язань платники податків у міру можливості застосовували до основної норми амортизації спеціальні підвищувальні коефіцієнти (ст. 259.3 НК РФ). Велика їх частина передбачена для вузькоспеціальних виробництв і випадків. Масово використовувалися коефіцієнти щодо амортизованих основних засобів, які експлуатуються в умовах агресивного середовища або підвищеної змінності, і щодо амортизованих основних засобів, що є предметом договору фінансової оренди (лізингу) - відповідно 2 і 3.

Нелінійний метод можна застосувати не для всіх об'єктів

Найбільш нелюбимий бухгалтерами спосіб зниження податку на прибуток - застосування нелінійного методу нарахування амортизації (ст. 259.2 НК РФ). Утримує від його використання значне ускладнення розрахунку.

Проте нелінійний спосіб дає значну податкову економію, особливо компаніям, які регулярно оновлюють свій фонд основних засобів. Навіть без урахування амортизаційної премії (п. 9 ст. 258 НК РФ) вже в першу чверть терміну корисного використання цей метод дозволяє врахувати в складі витрат до половини вкладень у вартість об'єкта. Але не варто забувати, що будівлі, споруди, передавальні пристрої, нематеріальні активи, що належать до восьмої-десятої групам, амортизуються тільки лінійним методом незалежно від загального методу, встановленого обліковою політикою для інших об'єктів (абз. 2 п. 3 ст. 259 НК РФ).

Варто враховувати ще один нюанс. Обраний метод амортизації застосовується до всіх основних засобів. І перехід від нелінійного методу до лінійного можливий не частіше ніж один раз на п'ять років (п. 1 ст. 259 НК РФ).