Вексельні ситуації покупець розплатився власним векселем

Протягом довгого часу вексельні розрахунки не перестають бути популярними серед організацій. Причина тому - подвійна природа векселя: він може виступати і як засіб платежу в комерційному обороті, і як спосіб комерційного кредитування господарюючих суб'єктів.

Згідно ст. 142, 143 ЦК України вексель є цінним папером - документом, що засвідчує з дотриманням встановленої форми і обов'язкових реквізитів майнові права, здійснення і передача яких можливі тільки при його пред'явленні. У той же час в силу ст. 815 ГК України вексель - це різновид боргового зобов'язання, згідно з яким векселедавець (або інший зазначений у векселі платник) повинен виплатити по настанні передбаченого векселем терміну отримані в борг грошові суми.

Облік векселів має свої особливості, і бухгалтеру компанії, яка практикує вексельні операції, ці особливості потрібно знати. У даній статті пропонуємо на конкретних прикладах розглянути порядок відображення на рахунках бухгалтерського обліку організації власних векселів покупця, отриманих в якості оплати поставленого товару.

Про що необхідно нагадати

Перш за все векселедержателю слід знати про терміни пред'явлення векселя до платежу, дотримання яких гарантуватиме йому право вимоги до вексельних боржників. Вексель може бути виданий строком:

- о такій-то годині часу від пред'явлення;

- о такій-то годині часу від складання;

- на певний день.

Про це йдеться в ст. 33. 34. 77 Положення про переказний і простий вексель. Якщо термін платежу у векселі не вказано, вважається, що він виданий з оплатою за пред'явленням. Встановлення терміну платежу за пред'явленням означає, що вексель повинен бути оплачений негайно після пред'явлення. Вексель повинен бути пред'явлений до платежу протягом одного року з дня його

складання, якщо інший термін не встановлено векселедавцем. Векселедавець може скоротити цей строк або обумовити більш тривалий строк. Крім того, векселедавець може визначити, що вексель строком за пред'явленням не може бути пред'явлений до платежу раніше деякого терміну. У такому випадку саме з цього терміну буде відраховуватися термін для пред'явлення.

Аналогічно погашаються векселі з терміном пред'явлення на певний день при їх пред'явленні векселедавця протягом одного року з дня їх складання. Векселедавець також має право скоротити або збільшити названий термін.

Дата може бути вказана побічно, якщо термін платежу за векселем позначений о такій-то годині часу від складання. В даному випадку до дати складання векселі треба додати 365 (або 366, якщо рік високосний) днів. Таким же чином ця дата визначається, якщо термін платежу - о такій-то годині часу від пред'явлення.

Якщо термін платежу позначений за пред'явленням векселя, але не раніше названої дати, термін платежу визначається як перший день, коли векселедержатель має право пред'явити вексель до оплати плюс 365 (366) днів.

Розрізняють простий вексель (соло) і перекладної (тратта). Простий вексель являє собою зобов'язання векселедавця виплатити певну суму грошей його держателю при настанні передбаченого терміну. Перекладної допускає сплату зазначеної суми третій особі - держателю векселя (ремітенту) за згодою (акцепт) платника.

Якщо вексель виписується для розрахунку за поставлений товар, він визнається товарним. Всякий інший вексель вважатиметься фінансовим.

Крім того, вексель може бути безпроцентним і виступати лише як засіб платежу при розрахунках з контрагентами. Відповідно, доходу у організації, яка його придбала, виникати не буде. Безвідсотковий вексель може бути дисконтними. Він розміщується за ціною нижче свого номіналу (з урахуванням дисконту) і може також використовуватися в розрахунках за придбаний товар. Вексель з фіксованою процентною ставкою, що випускається в якості депозитного інструменту (їм теж можна розрахуватися з контрагентом), є процентним.

Вексельний обіг на території України регламентується:

- Конвенцією про Единообразном законі про переказний і простий вексель (укладена в Женеві 07.06.1930);

- Постановою ЦВК СРСР, РНК СРСР від 07.08.1937 № # 8197; 104/1341 «Про введення в дію Положення про переказний і простий вексель»;

Як в бухгалтерському обліку векселедержателя має відображатися вексель, отриманий від контрагента в оплату відвантажених товарів, залежить від того, який саме вексель отриманий.

Бухгалтерський облік векселів

Простий безвідсотковий вексель

Пропонуємо почати розмову з розгляду такої ситуації: організація, яка реалізує товар, отримує від покупця в оплату товару власний простий безвідсотковий вексель.

У бухгалтерському обліку виручка від продажу продукції і товарів, надходження, пов'язані з виконанням робіт, наданням послуг (в даному випадку мова про реалізацію товару), є доходами від звичайних видів діяльності (п. 5 ПБУ 9/99 «Доходи організації»). Визнання доходу проводиться при виконанні умов, перерахованих в п. 12 ПБО 9/99. При цьому сума виручки відображається за кредитом рахунку 90 «Продажі» і дебетом рахунка 62 «Розрахунки з покупцями і замовниками». Одночасно з кредиту рахунку 41 «Товари» в дебет рахунку 90 «Продажі» списується собівартість реалізованих товарів (Інструкція про застосування Плану рахунків).

Необхідно відзначити, що власні векселі, отримані від покупця при розрахунках за товар, не враховуються у складі фінансових вкладень. Це випливає з п. 3 ПБО 19/02 «Облік фінансових вкладень». Їх отримання може бути відображено в бухгалтерському обліку за рахунком 62 на окремому субрахунку 62-у «Векселі отримані».

Організація «А» реалізувала організації «Б» товар на суму 590 000 руб. (В тому числі ПДВ - 90 000 руб.). Собівартість продукції склала 300 000 руб. За отримані товари покупець видав постачальнику власний простий безвідсотковий вексель на суму 590 000 руб. з терміном погашення через три місяці.

При цьому в організації застосовуються такі субрахунки, відкриті до рахунку 62:

- субрахунок 62-п «Розрахунки з покупцями і замовниками»;

- субрахунок 62-у «Векселі отримані».

В обліку організації будуть зроблені наступні проводки:

Сміємо припустити, що в умовах інфляції і дорожнечі грошей розрахунки безпроцентними векселями не так вже й часті. Пропонуємо розглянути ситуацію, в якій в якості засобу оплати придбаного товару покупець використовує власний простий дисконтний вексель з номіналом вище, ніж вартість товару. При цьому зазначено, що термін платежу - за пред'явленням, але не раніше передбаченої дати. Таким чином, організація-продавець, пред'являючи вексель до погашення, отримує грошові кошти в більшій сумі, але з відстрочкою платежу (надає покупцеві свого роду комерційний кредит).

У пункті 6.2 ПБО 9/99 сказано, що при продажу продукції і товарів, виконання робіт, надання послуг на умовах комерційного кредиту, наданого у вигляді відстрочення та розстрочення оплати, виручка приймається до бухгалтерського обліку в повній сумі дебіторської заборгованості.

Іншими словами, виручка від продажу товару визнається на дату його реалізації в сумі дебіторської заборгованості, що дорівнює номіналу векселя. Дисконт за векселем буде також враховуватися в складі доходів на дату реалізації.

Однак в податковому обліку дисконтний дохід за векселем відбивається трохи інакше, ніж в бухобліку.

Дисконт за векселем обліковується у векселедержателя в складі позареалізаційних доходів (п. 6 ст. 250 НК Україна), визнається отриманим і включається до складу відповідних доходів на кінець місяця відповідного звітного періоду, а також на дату пред'явлення векселя до погашення (п. 6 ст. 271. абз. 2 п. 4 ст. 328 НК Україна). Тобто на кожен місяць припадає відповідна даного звітного періоду частину загального доходу за векселем.

При отриманні подібного векселя в бухгалтерському обліку векселедержателя виникають тимчасові різниці (НВР) і відповідне їм відстрочене податкове зобов'язання (ВПЗ). Звідси - необхідність застосовувати ПБО 18/02 «Облік розрахунків з податку на прибуток організацій».

Нагадаємо, під тимчасовими різницями розуміються доходи і витрати, що формують бухгалтерський прибуток (збиток) в одному звітному періоді, а податкову базу - в іншому (п. 8

ПБО 18/02). ВОНО визнається в тому звітному періоді, коли виникають НВР (п. 12. 15 ПБО 18/02).

Розглянемо сказане на конкретному прикладі, уточнивши, що дисконтний дохід враховується в складі бази з податку на прибуток в описаному нижче порядку, тільки якщо платник податків застосовує метод нарахування.

Скористаємося умовами прикладу 1.

Сума дисконту склала 60 000 руб. (650 000 - 590 000).

В обліковій політиці з податку на прибуток передбачено, що звітними періодами зізнаються місяць, два місяці, три місяці і т. # 8197; д. до закінчення календарного року.

Для розрахунку в податковому обліку частини дисконту, яка повинна відображатися щомісяця в складі позареалізаційні доходи, загальну суму дисконту необхідно розділити на передбачуваний термін обігу векселя і помножити на кількість днів фактичного звернення векселі в даному місяці.

Від дати складання векселя до мінімальної дати його пред'явлення до платежу пройшло 97 днів. Значить, передбачуваний термін обігу векселя - 462 дня (365 + 97).

Відповідно, сума дисконту буде розраховуватися наступним чином:

В обліку організації «А» будуть зроблені такі проводки:

* Хотілося б звернути увагу на один момент, пов'язаний з обчисленням ПДВ. Відомо, що реалізація товарів є об'єктом обкладення ПДВ (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). При визначенні податкової бази виручка від реалізації товарів розраховується виходячи з усіх доходів платника податків, пов'язаних з розрахунками з оплати зазначених товарів, отриманих в грошової і (або) натуральній формі, включаючи оплату цінними паперами (п. 2 ст. 153 НК РФ), як вартість цих товарів, обчислена з урахуванням з цін, визначених відповідно до ст. 105.3 НК Україна (п. 1 ст. 154 НК РФ).

При цьому на підставі пп. 3 п. 1 ст. 162 НК Україна податкова база підлягає збільшенню на суму дисконту по отриманому в рахунок оплати реалізованих товарів векселем покупця в частині, що перевищує розмір відсотка, розрахованого виходячи з ставок рефінансування ЦБР, що діяли в періоди, за які проводиться розрахунок відсотка.

Дане правило було застосовано і в прикладі 2 при обчисленні ПДВ з суми дисконту. У нашому випадку вексель погашений через 97 днів після його отримання, сума дисконту - 60 000 руб. Якщо врахувати, що ставка ЦБР протягом 97 днів (періоду знаходження у векселедержателя) дорівнювала 8,25% і розмір її не змінювався, то, відповідно, база по ПДВ повинна бути збільшена на суму дисконту, що дорівнює 47 064,5 руб. (650 000 руб. - 590 000 руб. - 590 000 руб. × 8,25% × 97 дн. / 365 дн.).

Сума ПДВ складе 7 179,3 руб. (47 064,5 руб. × 18/118).

Процентний вексель покупця

Відсотками визнається будь-який заздалегідь заявлений (встановлений) дохід (в тому числі у вигляді дисконту), отриманий за борговим зобов'язанням будь-якого виду (незалежно від способу його оформлення) (п. 3 ст. 43 НК РФ).

Відзначимо, що процентними є тільки ті векселі, за якими позначений термін платежу за пред'явленням або в стільки-то часу від пред'явлення. Процентна ставка повинна бути вказана у векселі. При відсутності такої вказівки умова вважається ненаписаною.

Відсотки нараховуються на вексельну суму з дня складання векселя, якщо не передбачена інша дата. При цьому в терміни, встановлені законом або наведені в векселі, не включається день, від якого строк починає текти (ст. 5, 73, 77 Положення про переказний і простий вексель).

Припустимо, при розрахунках за товар від покупця отримано вексель, який передбачає нарахування відсотків на вексельну суму. Крім того, передбачається, що номінал векселя дорівнює продажній вартості, а відсоток за векселем - понад номінал.

Так, якщо в обліковій політиці зафіксовано, що сума відсотків за векселем в бухгалтерському обліку відображається в момент оплати, то на дату реалізації товару організація визнає виручку тільки в частині вартості товару, зазначеної в договорі. У податковому ж обліку дохід за процентним векселем відбивається щомісяця на останній день місяця (п. 6 ст. 271, абз. 2 п. 4 ст. 328 НК РФ).

Нагадаємо, що ми розглядаємо ситуацію, в якій платник податків застосовує метод нарахування.

Отже, в кожному звітному періоді від моменту отримання процентного векселя і до моменту його оплати оподатковуваний дохід буде перевищувати дохід в бухобліку. Різниця між двома цими сумами становить тимчасовою різницею (ВВР), яка погашається в момент оплати векселя, і відповідні їм відкладені податкові активи (ВПА) (п. 9 - 11 ПБО 18/02).

Розглянемо сказане на прикладі.

Організація «А» реалізувала організації «Б» товар на суму 590 000 руб. (В тому числі ПДВ - 90 000 руб.). Собівартість продукції склала 300 000 руб. Організація «Б» виписала і передала в оплату товару організації «А» власний простий процентний вексель на суму 590 000 руб. з процентною ставкою 16%, термін погашення - за пред'явленням.

В обліковій політиці з бухгалтерського обліку закріплено, що дохід по процентному векселем векселедержатель визнає на момент погашення векселя.

В обліковій політиці з податку на прибуток передбачено, що звітними періодами є місяць, два місяці, три місяці і т. # 8197; д. до закінчення календарного року.

Для розрахунку суми доходу за векселем на кінець звітного періоду в податковому обліку необхідно помножити номінал векселі на процентну ставку, потім визначити суму доходу, що припадає на один день (для цього сума доходу ділиться на 365 днів). Результат множиться на термін, протягом якого даний дохід вважається в податковому обліку отриманих.

Відповідно, процентний дохід буде розраховуватися наступним чином:

У бухгалтерському обліку організації «А» будуть зроблені такі проводки: