Інвестиційний контракт на реконструкцію муніципального майна
Н. В. Никифорова, експерт журналу
На сторінках нашого журналу вже обговорювалися проблеми платників податків, які реалізують інвестиційні контракти з реконструкції муніципального майна 1. Виникнення спірних ситуацій при застосуванні норм податкового законодавства багато в чому обумовлено невизначеністю юридичної кваліфікації інвестиційного договору як такого 2. Зазначені договори судді і податківці трактували і як договори простого товариства, і як змішані, які містять бухгалтерського обліку елементи договорів підряду, міни та оподаткування »і купл і-продажу. А тим часом від кваліфікації інвестконтракта в ряді випадків залежить оподаткування операцій з реконструкції (ремонту) об'єктів інвестування. У даній статті ми проаналізуємо зміна арбітражної практики по кваліфікації інвестконтрактів і її вплив на обкладення ПДВ.
Інвестконтракт і податкові відрахування по підрядних робіт
Останні в ході виробництва СМР пред'являють інвестору рахунки-фактури для оплати вартості робіт з урахуванням ПДВ (за умови, що підрядник є платником даного податку). На підставі зазначених документів інвестор включає відповідні суми ПДВ до складу податкових вирахувань. Саме з відмови в застосуванні названих відрахувань і почалося судове протистояння між податковими органами і комерсантами - учасниками інвестконтрактів. Визнаючи податкові відрахування з підрядних робіт незаконними, контролери трактували інвестконтракт як договір спільної діяльності (просте товариство), результатом якої були виділення часток з майна, що перебуває у спільній власності учасників договору, і придбання платником податків-інвестором права власності на частку в об'єкті інвестування. При такій кваліфікації інвестконтракта грошові кошти, вкладені комерсантами в реконструкцію (ремонт) основних засобів, на думку податкових органів, є інвестиційними та, як наслідок, відповідно до пп. 4 п. 3 ст. 39 НК Україна не підлягають оподаткуванню ПДВ.
Слід зазначити, що названий арбітражний округ відрізняється від інших в плані великої практики суперечок щодо оподаткування операцій, здійснюваних в рамках інвестконтрактів.
Судова практика свідчить про те, що є і суперечки, в яких податкові органи відмовляють у застосуванні тільки частини розглянутих податкових відрахувань. На думку контролерів, оскільки частка збудованого (відремонтованого) об'єкта підлягає передачі місту, а така передача реалізацією з метою оподаткування на підставі ст. 39 НК Україна не визнається, платник податків-інвестор має право приймати до відрахування тільки ту частину «вхідного» ПДВ, яка відповідає встановленій інвестконтракту частці в праві власності на об'єкт інвестування.
При цьому арбітри відзначили, що законодавством про податки і збори не передбачено відмову в застосуванні відрахувань у відсотках від податку, зазначеного в рахунках-фактурах постачальників товарів (робіт, послуг). Таким чином, відповідно до арбітражної практикою інвестори мають право в повному обсязі застосувати податкові відрахування по підрядним роботам, виконаним в рамках інвестконтрактів по реконструкції (капітального ремонту) муніципального майна. При цьому юридична кваліфікація такого контракту для застосування відрахувань з ПДВ визначального значення не має.
Інвестконтракт і ПДВ з реалізації
Відповідно до п. 2 названої правової норми вказаний договір може бути укладений тільки між комерційними організаціями та (або) індивідуальними підприємцями. Однак таке обмеження діє за умови, що метою спільної діяльності товаришів є підприємництво, спрямоване на систематичне отримання прибутку від користування майном, продажу товарів, виконання робіт або надання послуг.
Матеріалами справи підтверджено, що платником податків зроблені невіддільні поліпшення будівлі - об'єкта інвестування, які згодом реалізовані (обміняні) їм на майно (частку в праві власності на частину будівлі). З урахуванням фактичних обставин і представлених доказів Перший арбітражний апеляційний суд прийшов до висновку, що вироблені в рамках інвестиційного контракту дії: передача на оплатній основі права власності на результати підрядних робіт в обмін на частку в праві власності на майно однією особою для іншої особи - в силу п. 1 ст. 39 НК Україна визнаються реалізацією. Таким чином, Постановою Пленуму ВАС України № 54 сформований новий підхід до кваліфікації інвестиційного договору і дозволений найважливіше питання щодо його природи. Вищі арбітри вказали, що за своїм характером він не є договором особливого виду, не передбачених Цивільним кодексом, а являє собою договір купівлі-продажу майбутньої нерухомої речі. Крім того, в п. 4 названої постанови роз'яснено, що при розгляді спорів, що випливають з договорів, пов'язаних з інвестиційною діяльністю в сфері фінансування будівництва або реконструкції об'єктів нерухомості, судам слід встановлювати правову природу відповідних договорів, а вирішувати спір за правилами гл. 30
Якщо не встановлено інше, «Купівля-продаж», 37 «Підряд», інвестиційні договори розглядаються як договори 55 «Просте товариство» купівлі-продажу майбутньої нерухомої ГК РФ. При цьому з метою визначення чітких критеріїв кваліфікації інвестиційного речі.
договору Пленум ВАС ввів презумпцію, згідно з якою, поки не встановлено інше, інвестиційні договори розглядаються як договори купівлі-продажу майбутньої нерухомої речі. Отже, оподаткування операцій з реконструкції муніципального майна, що проводиться в рамках інвестиційних контрактів, буде залежати від їх оформлення. Стосовно до розглянутого спору судом апеляційної інстанції інвестконтракт не був визнаний договором простого товариства, оскільки в ньому не були чітко позначені вклади сторін, не врегульовано питання ведення бухгалтерського обліку спільного майна, не встановлені обов'язки товаришів з утримання спільного майна та порядок відшкодування понесених у зв'язку з цим витрат.
Про податковому періоді і донарахування ПДВ
Таким чином, можливо, що в даному спорі крапку ще не поставлено. У разі подання платником податків касаційної скарги ми обов'язково повернемося до цієї проблеми.
замість висновку
У зв'язку з питаннями, що виникають у арбітражних судів при розгляді спорів з приводу нерухомості, в тому числі створеної (відновленої) в рамках реалізації інвестконтрактів, Пленумом ВАС видано Постанову № 54. У ньому на підставі узагальнення арбітражної практики вищий судовий орган дав відповідні рекомендації та роз'яснення по застосуванню норм цивільного законодавства. Тим часом в Постанові Пленуму ВАС України № 54 роз'яснення призначені безпосередньо для арбітражних судів, які дозволяють суперечки, що виникають між сторонами інвестиційного договору, наприклад між замовниками (забудовниками) та інвесторами.
Питання оподаткування в названому постанові не порушені. Однак арбітри керуються цим документом, розглядаючи і податкові спори. Наскільки це правомірно, покаже час. Слід зазначити, що і до прийняття Постанови ВАС України № 54 суди робили висновки, що інвестиційний контракт є договором змішаного типу та його кваліфікація повинна проводитися в кожному конкретному випадку в залежності від специфіки його умов.