Контрольована заборгованість поняття

українські підприємства в процесі своєї операційної діяльності до настання кризи динамічно користувалися кредитами і позиками іноземних позикодавців. Траплялося, що кредиторами виступали не тільки іноземні засновники самої організації, в тому числі і володіють 20% статутного капіталу, але і неафілійовані позикодавці.

У кризовий час велика частина позичальників була не в змозі дотримуватися умов кредитного договору, тому, захищаючи свої інтереси, кредитори купували бізнес позичальників. Для запобігання таких дій був змінений податковий статус заборгованості: вона переставала існувати, що обов'язково повинно було бути відображено в бухгалтерському обліку за допомогою коригувань, або ставала контрольованою.

Визнання контрольованої заборгованості

Під поняття "контрольована заборгованість" потрапляють нижчеперелічені факти:

і зобов'язання перед закордонною компанією, яка володіє 20% статутного капіталу української компанії;
зобов'язання по позиці перед українською організацією, яка визнана законодавством Укаїни афілійованою особою стосовно даної зарубіжної компанії;
заборгованість по борговому зобов'язанню, якщо в якості гаранта виступає афілійована особа або іноземна організація, яка зобов'язується виконати всі боргові зобов'язання української компанії;
заборгованість за борговими зобов'язаннями, наданими афілійованими іноземними організаціями, яка перевищує власний капітал організації більш ніж в 3 рази, а що стосується лізингових організацій і банків - більш ніж в 12,5 рази.

Вважається, що схема обліку витрат за контрольованою заборгованості дозволяє українським організаціям ухилятися від податків, в зв'язку з цим при перевірці податкової звітності податкові органи приділяють особливо пильну увагу при перевірці організаціям, засновниками яких є іноземні компанії.

Розрахунок відсотків контрольованої заборгованості

При розрахунку відсотків контрольованої заборгованості застосовують певні правила податкового обліку.

Згідно п.2, ст.2, 269 НК Укаїни, розрахунок граничної величини відсотків, які визнаються витратами, - це відношення нарахованої суми відсотків на коефіцієнт капіталізації.

Розрахунок суми відсотків і коефіцієнта капіталізації проводиться на останнє число звітної дати відповідного звітного (податкового) періоду. Формула розрахунку:

Sпред = Sфакт% х ккап

Sпред - гранична величина відсотків, які визнаються витратами і зменшують базу оподаткування;
Sфакт% - нарахована сума відсотків;
Ккап - коефіцієнт капіталізації.

Розрахунок коефіцієнта капіталізації:

Ккап = 3 х (Скапена / Дафф) / НКЗ

НКЗ - сума непогашеної контрольованої заборгованості;
Скапена - розмір власного капіталу організації-позичальника;
Дафф - пай іноземного особи в статутному капіталі організації-позичальника.

З огляду на роз'яснення Міністерства фінансів Укаїни, виробляючи розрахунок контрольованих зобов'язань, необхідно брати до уваги заборгованість по борговому зобов'язанню без урахування нарахованих відсотків. Відповідно до Податкового кодексу Укаїни, що не передбачається консолідація заборгованості за різними контрактами щодо однієї організації-позикодавця - заборгованість повинна підсумовуватися, включаючи заборгованості за безвідсотковими позиками.

Адміністрування контрольованої заборгованості

При визнання контрольованої заборгованості нараховані відсотки, відповідно до оподаткуванням, вважаються дивідендами. Контроль за нарахуванням та своєчасною сплатою податків з відсотків-дивідендів відрізняється від правил оподаткування звичайних дивідендів тим, що для звичайних дивідендів необхідно заповнити лист 03 декларації з податку на прибуток, у разі відсотків-дивідендів - форму звітності КНД 1151056. При оподаткуванні відсотків-дивідендів умовно виділяють 3 групи труднощів:

Відображення фінансової кризи

В умовах світової фінансової кризи багато українських компаній втратили свою платоспроможність. Перші ряди неплатоспроможних зайняли компанії, які здійснювали довгострокові вкладення коштів, отриманих шляхом кредитування в іноземних кредиторів, в будівництво, виробництво. Через те що компанії не могли вчасно розрахуватися з кредиторами, кредитно-фінансові операції перетворилися в операції з капіталом. Політика кредиторів полягає в наступному: якщо позичальник не в змозі повернути борг, можна:

реструктурувати заборгованість шляхом посилення контролю за діяльністю боржника, увійшовши до складу його акціонерів;
поступитися сумнівний борг.

Кожен з цих випадків може сприяти тому, що звичайна заборгованість може перетворитися в контрольовану, або навпаки. В обох випадках змінюється податковий статус нарахованих відсотків.

контрольоване зобов'язання

Наведемо приклад: організація - резидент Укаїни - має непогашене боргове зобов'язання, а також нараховані за ним, але невиплачені відсотки перед іноземним кредитором. Організації не є афілійованими. українська організація на грошові кошти, взяті в кредит, побудувала прибутковий об'єкт. В силу збігу обставин позичальник не в змозі погасити кредит. Іноземний кредитор прийняв рішення реструктурувати борг, тобто продовжити кредитний договір, але підстрахувавшись, він стає акціонером цієї компанії, з пакетом акцій, що перевищує 20% (зазвичай в таких випадках кредитори володіють контрольним пакетом акцій).

Таким чином, заборгованість стала контрольованою. У зв'язку з цим фактом виникає ряд питань:

Виключаються чи зі складу витрат нараховані раніше, але неоплачені відсотки по позиці, які були визнані для податкових цілей?
Чи потрібно в такому випадку ще раз здати декларацію з податку на прибуток?

Відповіді на ці питання прописані в п. 8 ст. 272 Податкового кодексу Укаїни. Згідно з цією статтею, договори позик, а також подібні боргові зобов'язання, в тому числі і цінні папери, термін дії яких більше одного звітного періоду, з метою обкладення податками визнаються реалізованими і повинні бути включені до складу позареалізаційних витрат на кінець звітного (податкового) періоду.

Згідно зі статтею 274 НК РФ, прибуток, який оподатковується, визначається шляхом наростаючого підсумку з початку звітного періоду. Згідно зі статтею 285 Податкового кодексу, звітним періодом вважають 3 місяці, 6 місяців і 9 місяців, а податковим періодом - рік.

П. 8 ст. 272 і п. 3 ст. 328 НК Україна свідчать про те, що у платників податків, які визначають свої доходи і витрати за допомогою методу нарахувань, витрати у вигляді відсотків за позиками, термін дії яких більше одного звітного періоду, визнаються реалізованими і повинні бути включені до складу позареалізаційних витрат, які враховуються при обчисленні податку на прибуток на кінець звітного періоду.

Звідси випливає, що, в разі відсутності контрольованої заборгованості в української компанії на кінець звітного періоду, згідно зі статтею 269 Податкового кодексу, нараховані відсотки за даний звітний період пошукові роботи не беруться до уваги. Таким чином, відсотки, які були нараховані за період до входження кредитора до складу акціонерів, підлягають податковому обліку.

Якщо протягом звітних періодів, що передують входженню кредитора до складу акціонерів, заборгованість за борговими зобов'язаннями не визнавалася контрольованою, але була визнана в наступних звітних періодах, то перерахунок витрат за нарахованими відсотками за попередні періоди не проводиться. Що стосується граничних відсотків, вони визначаються лише в обсягах, нарахованих у наступних періодах.

неконтрольоване зобов'язання

Орієнтуючись на ставку податку і на оподатковуваний прибуток, яка була розрахована шляхом наростаючого підсумку, платниками податків обчислюється сума авансового платежу. Тому, якщо заборгованість за позикою була визнана в кінці звітного періоду, в якому заборгованість була визнана контрольованої, а в підсумку наступного звітного періоду перестала бути контрольованою, то витрати у вигляді відсотків за попередні звітні періоди не перераховуються.

Облік контрольованої заборгованості

Нарахування відсотків за контрольованою заборгованості:

Нарахування ПНА (в разі коли заборгованість перестала бути контрольованою):

Нарахування відсотків за контрольованою заборгованості в частині, яка відноситься до створення інвестиційного активу: